ECLI:NL:GHDHA:2026:2231

• Datum uitspraak: 18 juni 2026
• Publicatiedatum: 7 juli 2026
• Zaaknummer: BK-25/270
• Instantie: Gerechtshof Den Haag
• Type: Uitspraak
• Rechtsgebied: Bestuursrecht; Belastingrecht
• Uitkomst: Afwijzend
• Procedures: Hoger beroep
• Rechters: A. van Dongen; H.A.J. Kroon; L.D.M.A. Reijs
• Vindplaatsen: Rechtspraak.nl

AI samenvatting door Lexboost • Automatisch gegenereerd

Bevestiging heffing kansspelbelasting en afwijzing beroep op verboden heffing en discriminatie

Belanghebbende, exploitant van speelautomatenhallen, maakte bezwaar tegen naheffingsaanslagen kansspelbelasting over de periode juli 2008 tot en met december 2016. De rechtbank verklaarde het beroep ongegrond, waarna belanghebbende hoger beroep instelde bij het Gerechtshof Den Haag.

Het hof oordeelde dat de kansspelbelasting niet de kenmerken van een omzetbelasting bezit en dus geen verboden heffing is volgens artikel 401 van de Btw-richtlijn. Ook is er geen sprake van discriminatie tussen exploitanten van speelautomatenhallen en exploitanten van speelgelegenheden met kermisautomaten, omdat deze laatste onder andere niet uitkeren in geld en andere vergunningseisen kennen. De ruime beoordelingsvrijheid van de wetgever werd bevestigd.

Verder werd geoordeeld dat de kansspelbelasting niet in strijd is met het gelijkheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel, het evenredigheidsbeginsel, het fiscale neutraliteitsbeginsel of het verbod op staatssteun. Belanghebbende maakte geen bijzondere omstandigheden aannemelijk die tot een buitensporige last leiden. Het hoger beroep werd ongegrond verklaard en de uitspraak van de rechtbank bevestigd.

Uitkomst: Het hoger beroep wordt ongegrond verklaard en de uitspraak van de rechtbank bevestigd.

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BK-25/270

Uitspraak van 18 juni 2026

in het geding tussen:

[X] B.V., gevestigd te [Z] belanghebbende,

(gemachtigde: J.L. Vissers)

en

de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,

(vertegenwoordiger: […] )

op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 4 maart 2025, nummer SGR 23/6456.

Procesverloop

1.1.1.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte van kansspelbelasting (KSB) over de tijdvakken juli 2008 tot en met december 2016.

1.1.2.

De Inspecteur heeft aan belanghebbende over tijdvakken in de periode juli 2008 tot en met maart 2013 naheffingsaanslagen KSB opgelegd. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze naheffingsaanslagen.

1.1.3.

De bij de naheffingsaanslagen KSB opgelegde verzuimboetes zijn alle conform een

vaststellingsovereenkomst van 28 augustus 2013 ambtshalve verminderd tot nihil.

1.2.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren ongegrond verklaard.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 365. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 579. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft op 29 januari 2026 nadere stukken ingediend.

1.5.

De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 7 mei 2026. Partijen zijn verschenen. Beide partijen hebben pleitnota’s overgelegd. Ter zitting zijn de zaken BK-25/271, BK-25/281 en BK-25/282 gelijktijdig behandeld. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

2.1.

Belanghebbende verhuurt kansspelautomaten aan gelieerde vennootschappen die op hun beurt speelautomatenhallen exploiteren. Zij beschikt onder meer over een vergunning tot het exploiteren van kansspelautomaten als bedoeld in artikel 30h van de Wet op de kansspelen (WOK). Op grond van deze vergunning is belanghebbende sinds 1 juli 2008 belastingplichtig voor de kansspelbelasting.

2.2.

Belanghebbende heeft voor tijdvakken in de periode van juli 2008 tot en met december 2016 aangiften kansspelbelasting gedaan. Wegens het niet dan wel niet tijdig voldoen op aangifte van de verschuldigde kansspelbelasting zijn aan belanghebbende naheffingsaanslagen opgelegd. Hierbij zijn betaalverzuimboetes aan haar opgelegd.

2.3.

Op 28 augustus 2013 hebben partijen een vaststellingsovereenkomst gesloten. Voor zover hier van belang zijn de betaalverzuimboetes overeenkomstig de vaststellingsovereenkomst ambtshalve verminderd tot nihil.

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft overwogen en geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

“Is de kansspelbelasting een verboden heffing als bedoeld in artikel 401 Btw-richtlijn?

5. Eiseres stelt dat de kansspelbelasting een verboden heffing is als bedoeld in artikel 401 van de Btw-richtlijn.

6. Artikel 401 Btw-richtlijn luidt:

“Onverminderd andere communautaire bepalingen vormen de bepalingen van deze richtlijn geen beletsel voor de handhaving of invoering door een lidstaat van belastingen op verzekeringsovereenkomsten en op spelen en weddenschappen, alsmede van accijnzen, registratierechten en, meer in het algemeen, van alle belastingen, rechten en heffingen die niet het karakter van een omzetbelasting bezitten, mits de heffing van deze belastingen, rechten en heffingen in het verkeer tussen de lidstaten geen aanleiding geeft tot formaliteiten in verband met grensoverschrijding.”

7. Lidstaten mogen op grond van artikel 401 Btw-richtlijn dus geen belastingen invoeren die het karakter van een omzetbelasting bezitten.

8. Het Hof van Justitie heeft geoordeeld[1] dat de omzetbelasting vier essentiële kenmerken bezit, te weten:

• De btw is algemeen van toepassing op transacties betreffende goederen of diensten;
• Het bedrag ervan is evenredig aan de prijs die de belastingplichtige voor zijn goederen of diensten ontvangt;
• De btw wordt geheven in elke fase van het productie- en distributieproces, waaronder de detailhandelsfase, ongeacht het aantal transacties dat eraan voorafging;
• De belastingplichtige kan in eerdere fasen van het productie- en distributieproces voldane bedragen aftrekken van de verschuldigde btw, zodat deze belasting telkens slechts over de in een bepaalde fase toegevoegde waarde wordt geheven en de last uiteindelijk op de consument drukt.

9. Anders dan eiseres stelt, heeft de kansspelbelasting niet deze vier essentiële kenmerken.

De kansspelbelasting is niet algemeen van toepassing op transacties betreffende goederen en diensten. Zij wordt immers slechts binnen één bedrijfstak geheven over één belastbaar feit.

Ook wordt de kansspelbelasting slechts in één schakel geheven en niet in elke fase van het productie- of distributieproces. Verder heeft de belastingplichtige, anders dan bij de omzetbelasting, geen aftrekrecht.

10. Nu de kansspelbelasting niet de voormelde vier essentiële kenmerken van een omzetbelasting heeft, is geen sprake van een verboden belasting als bedoeld in artikel 401 Btw-richtlijn. Wat eiseres overigens in dit kader heeft aangevoerd, leidt niet tot een ander oordeel.

Is de kansspelbelasting in strijd met het motiveringsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel?

11. Eiseres stelt dat de heffing van kansspelbelasting in strijd komt met algemene rechtsbeginselen, waaronder het motiveringsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel.

12. Wat deze stelling betreft, moet worden vooropgesteld dat het in artikel 120 van de Grondwet en artikel 11 van de Wet algemene bepalingen neergelegde toetsingsverbod meebrengt dat de rechter wetten in formele zin – zoals in dit geval de Wet KSB – niet mag toetsen aan (ongeschreven) algemene rechtsbeginselen. Wel is de rechter bevoegd om een (bepaling in een) wet in formele zin buiten toepassing te laten, indien sprake is van bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. Daartoe bestaat aanleiding, indien die niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden tot gevolg hebben dat de toepassing van de wettelijke bepaling zozeer in strijd komt met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht, dat die toepassing achterwege moet blijven.[2]

13. Eiseres heeft het bestaan van bijzondere omstandigheden als hiervoor onder 12 bedoeld niet aannemelijk gemaakt. De wetgever heeft ervoor gekozen om kansspelen op fysieke automaten hetzelfde te behandelen als kansspelen in een casino teneinde een consistenter en neutraler regime voor alle kansspelen in te voeren.[3] Omdat een heffing op individueel niveau lastiger werd geacht, heeft de wetgever de exploitant van een kansspelautomaat als belastingplichtige aangewezen.[4] Dat de wetgever het niet nodig heeft gevonden om exploitanten van speelgelegenheden eveneens in de kansspelbelasting te betrekken, ook al staan daar kermisautomaten waarop evengoed kansspelen of spelen die daar sterk op lijken worden gespeeld, is niet een bijzondere omstandigheid in even bedoelde zin. Overigens heeft de wetgever welbewust een onderscheid gemaakt tussen kansspelautomaten enerzijds en kermisautomaten anderzijds. In de memorie van toelichting op het wetsvoorstel Wijziging van de Wet op de kansspelen (speelautomaten)[5] wordt hierover opgemerkt:

“De tekst van het tweede lid van het nieuwe artikel 30a is overgenomen uit artikel 3 van het Speelautomatenbesluit. Het gaat hier om speelautomaten die een zogenoemd kermiskarakter bezitten, ook wel traditionele kermisautomaten genoemd. Onder dit begrip vallen zowel speelautomaten met het karakter van een kansspel als met het karakter van een behendigheidsspel. Ter bepaling van het kermiskarakter van een speelautomaat dienen twee belangrijke criteria. Ten eerste moet de speelautomaat zodanig zijn ingericht dat het bespelen ervan niet kan leiden tot de uitkering van geld. Ten tweede mag de speelautomaat niet zodanig zijn ingericht dat het bespelen ervan kan leiden tot de onmiddellijke uitkering van prijzen die een waarde vertegenwoordigen van meer dan veertigmaal de inzet per spel. Bij regeling van de Minister van Economische Zaken worden de typen van speelautomaten aangewezen die zijn uitgezonderd van de werkingssfeer van Titel Va, uiteraard op voorwaarde dat ze voldoen aan de twee genoemde criteria.

Een speelautomaat zonder kermiskarakter, mag enkel op een kermis worden opgesteld indien het een behendigheidsautomaat is. Voor het opstellen van behendigheidsautomaten op kermissen, ongeacht of het speelautomaten met of zonder kermiskarakter betreft, is geen aanwezigheidsvergunning vereist. Het verbod tot het zonder vergunning aanwezig hebben van speelautomaten is hier dus niet van toepassing (zie onderdeel C). Kansspelautomaten zonder kermiskarakter mogen daarentegen in het geheel niet op kermissen worden opgesteld, maar enkel in bepaalde horeca-inrichtingen of in speelautomatenhallen (zie onderdeel D).

Thans is het ter beoordeling van de plaatselijke overheid om te bepalen wanneer er sprake is van een kermis. Dat wil zeggen dat de gemeente bepaalt in hoeverre de duur en de aard van een bepaalde activiteit van belang zijn om die activiteit als kermis te kwalificeren. Onder het begrip kermis kunnen derhalve zowel een tijdelijke gelegenheid van openbaar vermaak als ook een toeristisch vermaak- of amusementscentrum met een meer permanent karakter vallen. Tijdens het debat in de Tweede Kamer op 20 juni 1996 naar aanleiding van een algemeen overleg inzake het kansspelbeleid gaf de Staatssecretaris van Justitie aan positief tegenover een verbod op het opstellen van kermisautomaten op «permanente kermissen» te staan. Het achterliggende idee was dat verslavingsoproepende automaten zoveel mogelijk geweerd moeten worden. Naar aanleiding hiervan is nagegaan welke omvang het verschijnsel heeft en welke effecten het met zich meebrengt. Volgens de speelautomaten branche-organisatie VAN zijn er ongeveer tien amusementscentra met kermisautomaten in toeristenplaatsen en pretparken. Het verschijnsel is derhalve van zeer beperkte omvang. Wat betreft de effecten van het opstellen van kermisautomaten op permanente kermissen wijzen wij op een tweetal aspecten. Ten eerste kunnen met het spelen op deze automaten geen geldprijzen gewonnen worden. Bovendien is de waarde van andere te winnen prijzen gemaximeerd (zie het nieuwe artikel 30a, tweede lid). Het gevaar voor gokverslaving is derhalve niet aanwezig bij het spelen op kermisautomaten. Ten tweede zijn de effecten voor de traditionele kermissen van beperkte omvang. Er is immers slechts een beperkt aantal permanente kermissen in bedrijf in Nederland. Bovendien zijn deze permanente kermissen vaak gevestigd op een zodanige locatie dat de traditionele kermissen er geen nadeel van ondervinden. Er is derhalve op dit moment geen aanleiding om een wettelijk verbod te creëren voor het opstellen van kermisautomaten op permanente kermissen. Uiteraard zal in de toekomst, mochten zich hier vanuit het oogpunt van het kansspelbeleid problemen blijken voor te doen, besloten worden om het opstellen van kermisautomaten te beperken tot bepaalde locaties.”

14. De rechtbank volgt eiseres voorts niet in haar stelling dat de wetgever bij het maken van de voormelde keuzes de financiële belangen van exploitanten van speelautomatenhallen nooit of beperkt heeft meegewogen. De Staatsecretaris van Financiën heeft voorafgaand aan de wijziging van de Wet KSB per 1 juli 2008 gevolg gegeven aan de motie Biermans c.s.[6] om inzicht te geven in de aannemelijke effecten van de wetswijziging op de bedrijfsvoering van exploitanten van speelautomaten. In een brief van 6 juni 2008 van de Staatssecretaris aan de Eerste Kamer[7] is vermeld dat de heffing van 29% kansspelbelasting op het bruto spelresultaat van speelautomaten een forse lastenverzwaring voor de sector inhoudt. De lastenverzwaring bestaat er volgens de brief in de eerste plaats uit dat een groter deel van het bruto spelresultaat als belasting moet worden afgedragen, omdat het tarief van de kansspelbelasting hoger is dan het percentage af te dragen btw. Daarnaast zullen de kosten voor de exploitanten stijgen, omdat de btw die drukt op kosten en investeringen niet langer kan worden verrekend met de te betalen btw. In de bijlage bij deze brief van de Staatssecretaris is een tabel opgenomen met de verwachte effecten van de maatregelen voor de winst van de kansspelautomatenbranche. Volgens deze tabel zouden speelautomatenhallen € 10 miljoen winst blijven maken en zouden de automaten in de horeca voor de speelautomatenbranche onder gelijkblijvende omstandigheden verlies gaan opleveren. De financiële belangen van exploitanten van speelautomatenhallen zijn derhalve in ogenschouw genomen, maar zijn voor de wetgever kennelijk geen reden geweest om exploitanten van speelautomatenhallen niet in de heffing van kansspelbelasting te betrekken. Dat de financiële belangen van exploitanten van speelautomatenhallen zijn meegewogen, blijkt voorts uit het feit dat in het wetsvoorstel aanvankelijk een tarief van 40,85% werd genoemd. Dit tarief is nadien verlaagd tot 29%. Dat het tarief nadien is opgelopen, maakt het voorgaande niet anders.

15. Nu eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever, bestaat geen aanleiding om de Wet KSB wegens strijd met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht buiten toepassing te laten.

16. Voor zover eiseres met het voorgaande heeft willen stellen dat de heffing van kansspelbelasting voor haar een buitensporige last vormt, overweegt de rechtbank dat de Hoge Raad al in 2014[8] beslist dat de kansspelbelasting op zichzelf niet in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Nu voorts niet aannemelijk is geworden dat sprake is van een individuele en buitensporige last bij eiseres, een last die zich bij eiseres dus sterker laat voelen dan in het algemeen, zal het beroep ook in zoverre ongegrond worden verklaard.

Is de kansspelbelasting in strijd met het (Unierechtelijke) gelijkheidsbeginsel, dan wel met artikel 14 EVRM??

17. Eiseres heeft gesteld dat exploitanten van speelautomatenhallen, zoals zij zelf, en exploitanten van speelgelegenheden, waar kermis- en behendigheidsautomaten zijn geplaatst, feitelijk en rechtens in een gelijke situatie verkeren, waardoor de heffing van kansspelbelasting van de eerstgenoemde categorie in strijd komt met het gelijkheidsbeginsel.

18. De rechtbank heeft deze stelling van eiseres opgevat als een beroep op artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR. Bij de beantwoording van de vraag of een nationale wettelijke regeling in strijd komt met het in deze artikelen neergelegde discriminatieverbod, moet worden vooropgesteld dat die bepalingen niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbieden, maar alleen die ongelijke behandeling die als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ontbreekt. Als uitgangspunt geldt dat aan de wetgever in fiscale zaken een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij de beantwoording van de vragen of gevallen voor de toepassing van voornoemde artikelen als gelijk moeten worden beschouwd en, zo ja, of er een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om gelijke gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. Uit een en ander volgt dat het oordeel van de nationale wetgever dient te worden geëerbiedigd, tenzij dat van een redelijke grond ontbloot is.[9]

19. De (zeer) ruime marge waarbinnen een nationale wetgever haar eigen afwegingen kan maken leidt ertoe dat de Nederlandse rechter, die wegens het verbod daartoe in de Grondwet niet bevoegd is om de innerlijke waarde van de nationale wet te beoordelen, zich ook bij toetsing van nationale wetgeving aan voornoemde Europese regelgeving terughoudend moet opstellen.

20. Behendigheidsautomaten en kermisautomaten enerzijds en kansspelautomaten anderzijds hebben eigen, specifieke kenmerken en voor de exploitatie van kansspelautomaten geldt een afzonderlijke vergunningsplicht. Daardoor verkeren exploitanten van deze automaten feitelijk en rechtens gezien in een andere positie. De wetgever heeft ervoor gekozen om kansspelen op fysieke automaten hetzelfde te behandelen als kansspelen in een casino teneinde een consistenter en neutraler regime voor alle kansspelen in te voeren. Exploitanten van behendigheidsautomaten en kermisautomaten (speelgelegenheden) zijn niet belastingplichtig voor de kansspelbelasting. De bepalingen in de WOK (titel VA van de WOK) die gelden voor kansspelautomaten zijn op grond van artikel 30a van de WOK niet van toepassing op kermis- en behendigheidsautomaten. Uit de hiervoor onder 13 aangehaalde passage uit de memorie van toelichting blijkt dat de wetgever dit onderscheid tussen kansspelautomaten enerzijds en behendigheids- en kermisautomaten anderzijds welbewust heeft gemaakt. De rechtbank is van oordeel dat de wetgever met deze keuze zijn ruime beoordelingsvrijheid niet heeft overschreden en dat het oordeel van de nationale wetgever dient te worden geëerbiedigd. Exploitanten van speelautomatenhallen en exploitanten van speelgelegenheden zijn dus geen gelijke gevallen. Daaraan doet niet af dat op kermisautomaten ook kansspelen worden gespeeld en dat gemeenten, naar eiseres stelt, bij het toepassen van verordeningen geen (goed) onderscheid maken tussen de exploitatie van een speelautomatenhal en de exploitatie van een speelgelegenheid.

21. Eiseres heeft verder gesteld dat sprake is van een ongeoorloofde ongelijke behandeling van enerzijds de exploitatie van kansspelautomaten in de horeca en anderzijds de exploitatie van kansspelautomaten in een speelautomatenhal. Daartoe voert eiseres aan dat bij de exploitatie van kansspelautomaten in de horeca de vergunninghouder de kansspelbelasting mag afwentelen op de horeca-exploitant door het sluiten van een partageovereenkomst. Een exploitant van een speelautomatenhal kan de kansspelbelasting echter niet afwentelen op een ander.

22. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. Bij de exploitant van een speelautomatenhal is er geen mede-exploitant en komt de hele inzet dus toe aan de exploitant van de speelautomatenhal. Bij een exploitant van speelautomaten die deze verhuurt aan een horecaondernemer is dat anders. Er is dus ook hier geen sprake van gelijke gevallen. Reeds daarom is geen sprake van een ongeoorloofde ongelijke behandeling. De stelling van eiseres dat de wetgever had kunnen kiezen voor een andere wijze van heffing - wat daar ook van zij - leidt niet tot een ander oordeel.

23. Voor zover eiseres zich op het standpunt stelt dat de heffing van kansspelbelasting van exploitanten van speelautomatenhallen in strijd komt met het Unierechtelijke gelijkheidsbeginsel, geldt het volgende. Met de heffing van kansspelbelasting van exploitanten van speelautomatenhallen via de Wet KSB is geen Unierechtelijke verplichting ten uitvoer gebracht. De regeling valt daarom niet binnen het toepassingsgebied van het Unierecht. De tot het Unierecht behorende algemene rechtsbeginselen, waaronder het gelijkheidsbeginsel, zijn daarom in dit geval niet van toepassing.[10]

Is sprake van verboden staatssteun?

24. Eiseres stelt dat sprake is van een vorm van verboden staatssteun omdat exploitanten van speelgelegenheden geen kansspelbelasting zijn verschuldigd. Door exploitanten van speelautomatenhallen wel als belastingplichtigen aan te merken, worden exploitanten van speelgelegenheden bevoordeeld, aldus eiseres.

25. Nog daargelaten of de uitzondering voor kermisautomaten verboden staatssteun oplevert, kan dit eiseres niet baten. Ook als dat zo zou zijn, brengt dat niet mee dat geen kansspelbelasting meer kan worden geheven van exploitanten van speelautomatenhallen. Een onderneming die belasting is verschuldigd, kan zich niet aan de betaling daarvan onttrekken met het argument dat een (fiscale) maatregel ten gunste van andere ondernemingen staatssteun vormt.[11]

Slotsom

26. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

Proceskosten

27. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

(…)

[1] Zie o.a. HvJ 25 februari 2021, C-712/19 (Novo Banco), ECLI:EU:C:2021:137 en HvJ 3 maart 2020, nr. C-75/18 (Vodafone Magyarország), ECLI:EU:C:2019:492.

[2] ABRvS 1 maart 2023, ECLI:NL:RVS:2023:772 en Hoge Raad 9 juni 2023, ECLI:NL:HR:2023:815.

[3] Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, blz. 39. Vergelijk Hoge Raad 27 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1523, rechtsoverweging 4.2.5.

[4] Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 3, blz. 40.

[5] Kamerstukken II 1997-1998, 25 727, nr. 3.

[6] Kamerstukken I, 2007/08, 31 205 en 31 206 F.

[7] Kamerstukken I, 2007/08, 31 205 en 31 206, M.

[8] HR 27 juni 2014, 12/04122, ECLI:NL:HR:2014:1523.

[9] Hoge Raad 21 november 2008, ECLI:NL:HR:2008:BG4821, rechtsoverweging 3.3.

[10] Vergelijk Hoge Raad 9 juni 2023, ECLI:NL:HR:2023:815, rechtsoverweging 3.5.2 en de daar aangehaalde rechtspraak.

[11] HvJ 6 oktober 2015, C-66/14 (Finanzamt Linz), ECLI:EU:C:2015:661, punt 21.”

Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1.

In geschil is of:

a. a) de kansspelbelasting een verboden heffing is als bedoeld in artikel 401 van de Richtlijn 2006/112/EG van 28 november 2006 van de Raad betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (de Btw-richtlijn);

b) de heffing van kansspelbelasting in strijd is met het discriminatieverbod van artikel 14 van het Europees Verdrag van de Rechten van de Mens (EVRM) dan wel artikel 26 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IBPVR) dan wel artikel 17 Handvest;

c) de heffing van kansspelbelasting leidt tot een schending van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (1 EP EVRM) op regelniveau dan wel leidt tot een individuele en buitensporige last;

d) de heffing van kansspelbelasting in strijd is met het Unierechtelijk beginsel van fiscale neutraliteit;

e) de heffing van kansspelbelasting, naar het Hof begrijpt, in strijd is met algemene beginselen van behoorlijke wetgeving;

f) sprake is van verboden staatssteun.

4.2.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vernietiging van de naheffingsaanslagen en tot veroordeling van de Inspecteur in de kosten van de bezwaar, beroeps- en hogerberoepsprocedure.

4.3.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het hoger beroep

Juridisch kader

5.1.1. Artikel 1 van de Wet op de kansspelbelasting (wet KSB) bepaalde (voor zover van belang) voor de periode 1 juli 2008 tot 1 januari 2015:

“1. Onder de naam ‘kansspelbelasting’ wordt een directe belasting geheven van:

a. degene die gelegenheid geeft tot deelname aan binnenlandse casinospelen alsmede de exploitant van een binnen het Rijk [Hof: vanaf 10 oktober 2010: in Nederland] geplaatste fysieke speelautomaat, ingericht voor de beoefening van een kansspel, dat bestaat uit een door de speler in werking gesteld mechanisch, elektrisch of elektronisch proces, waarbij het resultaat kan leiden tot rechtstreekse of niet-rechtstreekse uitkering van prijzen, met inbegrip van extra speelduur (kansspelautomatenspel);

de gerechtigden tot de prijzen van binnenlandse kansspelen, niet zijnde casinospelen of kansspelautomatenspelen [Hof: vanaf 3 oktober 2008: c. de gerechtigden tot de prijzen van binnenlandse kansspelen, niet zijnde casinospelen, kansspelautomatenspelen of kansspelen welke via het internet worden gespeeld];

2. Onder exploitant als bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, wordt verstaan degene die een kansspelautomaat exploiteert in de zin van artikel 30h, tweede lid, van de Wet op de kansspelen.”

5.1.2. Vanaf 1 januari 2015 bepaalde artikel 1 van de wet KSB (voor zover van belang):

“1. Onder de naam ‘kansspelbelasting’ wordt een directe belasting geheven van:

a. degene die gelegenheid geeft tot deelname aan binnenlandse casinospelen, de houder van een vergunning voor de exploitatie van speelautomaten als bedoeld in artikel 30h, eerste lid, van de Wet op de kansspelen, ten aanzien van de onder diens vergunning in Nederland geplaatste fysieke speelautomaten waarop een kansspelautomatenspel wordt gespeeld en degene die opbrengst geniet van zonder een vergunning als bedoeld in artikel 30h, eerste lid, van de Wet op de kansspelen in Nederland geplaatste fysieke speelautomaten waarop een kansspelautomatenspel wordt gespeeld;

(…)

c. de gerechtigden tot de prijzen van binnenlandse kansspelen, niet zijnde casinospelen, kansspelautomatenspelen of kansspelen welke via het internet worden gespeeld;

(…)

2. Onder kansspelautomatenspel wordt verstaan een kansspel dat bestaat uit een door de speler in werking gesteld mechanisch, elektrisch of elektronisch proces, waarbij het resultaat kan leiden tot rechtstreekse of niet-rechtstreekse uitkering van prijzen, met inbegrip van extra speelduur.”

5.1.3. Artikel 3 van de Wet KSB bepaalde voor de periode 3 oktober 2008 tot en met december 2016 (voor zover van belang):

“De belasting wordt geheven:

a. in de gevallen waarin artikel 1, eerste lid, onderdeel a of b, van toepassing is, naar het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen, dan wel, zo een ander dan de belastingplichtige de prijzen ter beschikking stelt, naar hetgeen in een tijdvak ontvangen wordt voor het geven van gelegenheid tot deelneming aan casinospelen (…);

b. in de gevallen waarin artikel 1, eerste lid, onderdeel c (Hof: tot 3 oktober 2008: onderdeel b, van toepassing is, naar de prijzen;”

5.1.4. Artikel 4 van de Wet KSB bepaalde voor de periode 3 oktober 2008 tot en met december 2016 (voor zover van belang):

“Indien artikel 1, eerste lid, onderdeel c of d, van toepassing is, is van de belasting vrijgesteld [Hof: tot 3 oktober 2008: Van de belasting is vrijgesteld]:

a. de prijs die niet meer bedraagt dan € 454 (Hof: vanaf 1 januari 2015: € 449);

(…)”

5.2.1. Titel Va van de Wet op de kansspelen (WoK) betreft speelautomaten. Artikel 30a, lid 2, van de WoK bepaalt:

“Deze Titel is niet van toepassing op bij regeling van Onze Minister van Veiligheid en Justitie aangewezen typen van speelautomaten die worden gebruikt of bestemd zijn om te worden gebruikt ter gelegenheid van kermissen, en die zodanig zijn ingericht, dat het bespelen ervan niet kan leiden tot de uitkering van geldprijzen, of tot de onmiddellijke uitkering van premies, waardebonnen of penningen, die een waarde vertegenwoordigen van meer dan het veertigvoud van de inzet per spel.”

5.2.2. Artikel 30h van de WoK bepaalt:

“1. Het is verboden zonder vergunning van de raad van bestuur, bedoeld in artikel 33a, een of meer speelautomaten te exploiteren [Hof: tot 1 april 2012: Het is verboden zonder vergunning van Onze Minister van Economische Zaken een of meer speelautomaten te exploiteren].

2. Onder exploiteren wordt verstaan het bedrijfsmatig en als eigenaar gebruiken of aan een ander in gebruik geven van een of meer speelautomaten.”

5.3.1. Het Speelautomatenbesluit 2000 bevat nadere regels ter uitwerking van titel VA (Speelautomaten) van de WoK over onder meer de aanwezigheidsvergunning, de exploitatievergunning en de toelating van speelautomaten. Artikel 13 van het Speelautomatenbesluit 2000 bepaalt (voor zover hier van belang):

“1. Het model van een kansspelautomaat bestemd voor opstelling in een speelautomatenhal, is zodanig geconstrueerd dat:

a. het toevalskarakter van het spel dat de automaat aanbiedt voortdurend gewaarborgd is;

b. structurele weigering van het uitbetalingsmechanisme de automaat blokkeert;

c. het spelproces in werking wordt gesteld doordat of nadat, al naar gelang de spelsoort, de speler de inworp heeft gedaan;

d. de inworp slechts gedaan kan worden in de vorm van in Nederland geldige munten en bankbiljetten van ten hoogste € 50 [Hof: tot 1 juli 2011: de inworp slechts gedaan kan worden in de vorm van geldige euromunten];

e. de inzet per basisspel ten hoogste € 0,20 bedraagt;

f. de totale waarde van de aan spelers uit te keren prijzen gemiddeld ten minste gelijk is aan 60% van de totale waarde van de inzetten;

g. de speler gemiddeld per uur niet meer verlies kan lijden dan € 40;

h. de tijd die verstrijkt tussen de start van het basisspel en het moment waarop het volgende basisspel gestart kan worden, ten minste drie seconden bedraagt;

i. het spelproces, nadat het in werking is gesteld, kan verlopen zonder beïnvloeding door de speler, anders dan nodig is voor het maken van de keuze tussen beëindiging en onbeïnvloede voortzetting van het spel;

j. de uitbetaling slechts kan plaatsvinden in de vorm van in Nederland geldige munten en bankbiljetten, hetzij door middel van een uitbetalingsmechanisme hetzij door inschakeling van het personeel van de inrichting [Hof: tot 1 juli 2011: de uitbetaling van prijzen tot en met € 40 slechts kan plaatsvinden in de vorm van geldige euromunten en door middel van een uitbetalingsmechanisme];

k. indien een kredietmeter aanwezig is, deze de omvang van een gewonnen prijs onmiddellijk door middel van de kredietmeter toont en de uitbetaling, bedoeld in onderdeel j, plaatsvindt zodra de speler het uitbetalingsmechanisme in werking stelt, met dien verstande dat een waarde van minder dan € 1 op de kredietmeter mag blijven staan;

l. indien geen kredietmeter aanwezig is, een gewonnen prijs onmiddellijk ter beschikking van de speler wordt gesteld;

m. de som van de waarde aan prijzen, die in één spel gewonnen kan worden en de volgens statistische methoden gewaardeerde kansen op prijzen die in datzelfde spel ontstaan, doch slechts benut kunnen worden in latere spellen, niet meer kan bedragen dan 200 maal de inzet van het basisspel;

n. per spel niet meer dan 200 maal de inzet van het basisspel verloren mag gaan;

o. de totale waarde van de onderbroken spellen die simultaan of na elkaar kunnen worden afgespeeld, niet meer kan bedragen dan 1000 maal de inzet van het basisspel;

p. bij afspelen van onderbroken spellen die simultaan of na elkaar kunnen worden afgespeeld, per handeling niet meer dan 200 maal de inzet van het basisspel verloren mag gaan;

q. bij simultaan afspelen van onderbroken spellen, per handeling een prijs behaald kan worden van maximaal 200 maal de inzet van het basisspel waarbij per handeling de som van de waarde van de te innen prijzen en de volgens statistische methoden gewaardeerde kansen op prijzen niet meer kan bedragen dan 200 maal de inzet van het basisspel;

r. per spel niet meer uitgekeerd kan worden aan prijzen dan een waarde van 200 maal de inzet van het basisspel;

s. in een periode van 100 uren voortdurende bespeling ten hoogste tien maal een periode van vijf uren voorkomt, die op een geheel uur binnen de periode van 100 uren aanvangt, en waarin de speler een winst behaalt die, gemeten over die vijf uren, gemiddeld per uur hoger is dan € 48 of een verlies lijdt dat, gemeten over die vijf uren, gemiddeld per uur hoger is dan € 104;

(…)

3. Op het model van een kansspelautomaat als bedoeld in het eerste lid, zijn op een voor de speler zichtbare plaats aan de voorzijde daarvan opschriften aanwezig met de duidelijk leesbare tekst ‘Het toevalskarakter is niet te beïnvloeden’, ‘Voorkom gokverslaving  Speel met mate’ en ‘Spelen onder de 18 jaar is niet toegestaan’.

(…)”

5.3.2. Artikel 15 van het Speelautomatenbesluit 2000 bepaalt (voor zover hier van belang):

“1. Het is de exploitant van een speelautomatenhal verboden toegang te verlenen tot een speelautomatenhal aan personen die niet in het bezit zijn van een door hem te verstrekken entreebewijs.

2. De exploitant verstrekt het entreebewijs, bedoeld in het eerste lid, slechts aan de personen waarvan hij op deugdelijke wijze heeft vastgesteld dat zij de leeftijd van 18 jaar hebben bereikt.

(…)”

5.4.1. Artikel 2 van de Speelautomatenregeling 2000 bepaalt:

”Als typen van speelautomaten als bedoeld in artikel 30a, tweede lid, van de wet worden aangewezen de automaten omschreven in bijlage I bij deze regeling.”

5.4.2. Bijlage I bij de Speelautomatenregeling 2000 is getiteld ‘Typen speelautomaten, bestemd om op kermissen te worden gebruikt, als bedoeld in artikel 30a, lid 2, van de Wet op de kansspelen.’ In de onderdelen e en h van de bijlage staat:

“e. Naam: apollo, jackpot, dominospel, fruitautomaat, star-steps, big wheel

Omschrijving: In een kast bevinden zich drie of vier roterende rollen met daarop (fruit)symbolen. Na inworp worden via een hendel aan de zijkant van de kast de rollen in beweging gezet. Na een aantal omwentelingen worden de rollen (automatisch) één voor één tot stilstand gebracht. Op de ruit waarachter zich de rollen bevinden is een winlijn aangegeven. De symboolcombinatie op de winlijn geeft volgens een eveneens op de winlijn aangebracht winplan recht op uitkering van waardepenningen, die door de machine worden uitbetaald. Op sommige automaten bestaat de mogelijkheid bij een volgend spel door middel van druktoetsen rollen vast te zetten om de kans op een winnende combinatie te vergroten.

(…)

h. Naam: rotalet, roebelroulette, lucky colors, roulette, vensterspel, cijferspel, colorama

Omschrijving: In het midden van een ronde speeltafel bevindt zich een roulettecilinder met vakjes waarin de afbeeldingen staan. Elke positie aan de speeltafel representeert een van de afbeeldingen. Door middel van inworp kiest de speler voor een bepaald beeld en zet daar in feite op in. Na inworp wordt het roulettespel in werking gezet. De speler op wiens beeld de bal valt is winnaar.”

a.
Is de kansspelbelasting een verboden heffing als bedoeld in artikel 401 van de Btw-richtlijn?

5.5.

Belanghebbende stelt dat een belasting ook het karakter van een omzetbelasting kan

hebben als deze niet alle kenmerken bezit die worden genoemd in het door de

Rechtbank aangehaalde arrest (overweging 8 in de uitspraak van de Rechtbank). Een

belasting hoeft niet identiek te zijn aan de omzetbelasting. Indien goederen en diensten

worden belast op een vergelijkbare wijze als de omzetbelasting is sprake van een verboden

heffing zoals bedoeld in artikel 401 van de Btw-richtlijn.

5.6.

Het Hof sluit zich aan bij het oordeel van de Rechtbank en de daarbij gegeven

motivering dat de kansspelbelasting geen verboden heffing is zoals bedoeld in artikel 401

van de Btw-richtlijn. Het Hof vult dit als volgt aan.

5.7.

Om uit te maken of een belasting, een recht of een heffing het karakter van een omzetbelasting in de zin van artikel 401 van de btw-richtlijn heeft, moet met name worden nagegaan of die belasting, dat recht of die heffing de werking van het gemeenschappelijke btw-stelsel in gevaar brengt door het goederen- en dienstenverkeer te belasten en door op de handelstransacties te drukken op vergelijkbare wijze als de btw. In dit verband heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie verduidelijkt dat in ieder geval belastingen, rechten en heffingen die de wezenlijke kenmerken van de btw bezitten moeten worden geacht het goederen- en dienstenverkeer te belasten op vergelijkbare wijze als de btw, ook al zijn zij niet in alle onderdelen daaraan identiek. Daarentegen verzet artikel 401 van de btw-richtlijn zich niet tegen de handhaving of de invoering van een belasting die een van de wezenlijke kenmerken van de btw niet bezit (HvJ 25 februari 2021, ECLI:EU:C:2021:137, (Novo Banco), r.o. 46 en 47).

5.8.

De btw is een belasting die algemeen van toepassing is op transacties betreffende goederen of diensten. De kansspelbelasting is een belasting specifiek gericht op het belasten van het voordeel dat behaald wordt door degene die gelegenheid geeft deel te nemen aan een kansspel dan wel het voordeel dat behaald wordt door degene die deelneemt aan een kansspel (zie 5.1.1, 5.1.2 en 5.1.3). Alleen al hierom is de kansspelbelasting geen belasting die op een vergelijkbare wijze op handelstransacties drukt als de btw. Het karakter van de kansspelbelasting is niet het belasten van het goederen en handelsverkeer. Immers, de kansspelbelasting heeft niet tot doel het belasten van de dienst bestaande uit het gelegenheid geven van deelname aan kansspelen. De kansspelbelasting belast het voordeel dat met die deelname of door de exploitant van het kansspel wordt behaald. De kansspelbelasting is daarom geen verboden heffing zoals bedoeld in artikel 401 van de Btw-richtlijn. Bovendien wordt de kansspelbelasting geheven in één schakel, terwijl de btw in alle schakels van de handelsketen wordt geheven. De vergelijking die belanghebbende op dit punt maakt, is niet juist. Belanghebbende vergelijkt de btw die als voorbelasting op haar drukt met de kansspelbelasting en concludeert dat ook in de kansspelbelasting geen aftrek van voorbelasting mogelijk is. De kansspelbelasting wordt in één schakel geheven en het is juist de bedoeling dat deze blijft drukken. Daarom is de kansspelbelasting niet aftrekbaar. Dat de btw ook bij belanghebbende blijft drukken, is een gevolg van de vrijstelling van btw ten aanzien van de prestaties van belanghebbende. Er wordt immers geen btw aan de speler in rekening gebracht.

5.9.

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen ziet het Hof geen reden om, zoals belanghebbende voorstelt, prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie EU met betrekking tot artikel 401 van de Btw-richtlijn. Het Hof is daartoe ook niet verplicht.

b.
Is de heffing van kansspelbelasting in strijd is met het discriminatieverbod van artikel 14 van het EVRM dan wel artikel 26 van het IVBPR dan wel artikel 17 Handvest?

5.10.1.

Belanghebbende beroept zich op het discriminatieverbod van artikel 14 van het EVRM en artikel 26 IVBPR. Zij stelt dat het niet terecht is dat exploitanten van speelautomatenhallen, zoals zij zelf, anders worden behandeld dan exploitanten van speelgelegenheden die dezelfde speelautomaten exploiteren. Exploitanten van speelautomatenhallen zoals belanghebbende zijn kansspelbelasting verschuldigd terwijl exploitanten van speelgelegenheden worden aangemerkt als (permanente) kermissen in de zin van artikel 30a, lid 2, van de WoK. Volgens belanghebbende zijn exploitanten van speelautomatenhallen en exploitanten van speelgelegenheden, waar zich behendigheidsautomaten en kermisautomaten bevinden gelijke gevallen en bestaat er geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond voor het verschil in behandeling voor de kansspelbelasting. Immers, beide exploitanten hebben een vergunning van het plaatselijk bevoegd gezag nodig en beide exploitanten bieden een kansspel aan op speelautomaten die identiek zijn aan elkaar. Daarbij geldt dat de vraag of sprake is van gelijke gevallen beoordeeld moet worden vanuit het achterliggende doel van de wetgeving, in dit geval de kansspelbelasting. Aangezien het doel van de kansspelbelasting het creëren van een consistenter en neutraler regime is geweest voor alle kansspelen geldt dat het element van het kansspel als vergelijkingsmaatstaf dient te worden gebruikt.

5.10.2.

De Inspecteur betwist dat sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen en stelt zich subsidiair op het standpunt dat geen sprake is van een verboden discriminatie, omdat voor de ongelijke behandeling een redelijke en objectieve rechtvaardiging aanwezig is. Verder geldt dat het doel van de wijziging van de wet KSB per 1 juli 2008 was om geld-uitkerende kansspelautomaten waarop snel achter elkaar kon worden gespeeld en waarbij inzetten en uitkeringen heen en weer gaan, op gelijke wijze in de kansspelbelasting te betrekken als casinospelen op tafel. Vanuit dit doel bezien kan daarom niet gezegd worden dat exploitanten van speelautomatenhallen en exploitanten van speelgelegenheden, waar kermisautomaten staan, gelijke gevallen zijn.

5.11.

Voor een geslaagd beroep op het discriminatieverbod van artikel 14 van het EVRM moet sprake zijn van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen, zonder dat daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. De wetgever heeft in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid bij het beantwoorden van de vraag of gevallen als gelijk moeten worden beschouwd en als dit zo is, of een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen toch verschillend te behandelen. Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is. Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is (vgl. o.a. HR 16 oktober 2015, ECLI:NL:HR:2015:3022).

5.12.

In speelautomatenhallen en speelgelegenheden zijn speelautomaten (fruitautomaten, roulette en schuivers) opgesteld die er vrijwel identiek uitzien. Een verschil is dat de speelautomaat in speelgelegenheden uitkeert met muntjes of tokens, die kunnen worden omgewisseld in een prijs en de speelautomaat in speelautomatenhallen uitkeert in geld.

5.13.

Bij de beoordeling of belanghebbende en van kansspelbelasting vrijgestelde exploitanten van speelgelegenheden voor wat betreft de exploitatie van speelautomaten gelijke gevallen zijn, dient in aanmerking te worden genomen dat de wetgever voor de vrijstelling van speelautomaten op kermissen (waaronder speelgelegenheden) voorwaarden heeft gesteld die afwijken van de voorwaarden waaronder belanghebbende speelautomaten exploiteert.

Voor toepassing van de vrijstelling geldt immers als voorwaarde dat de automaten zodanig zijn ingericht dat het bespelen ervan niet kan leiden tot de uitkering van geldprijzen of tot de onmiddellijke uitkering van premies, waardebonnen of penningen, die een waarde vertegenwoordigen van meer dan het veertigvoud van de inzet (zie 5.2.1). Voor belanghebbende gelden andere voorwaarden: zij mag uitkeren in geld en er zijn grenzen gesteld aan onder meer de maximale inzet, het minimumbedrag dat moet worden uitgekeerd en het maximaal per spel te lijden verlies (zie 5.1.1, 5.1.2, 5.2.2 en 5.3.1). Verder geldt dat belanghebbende, anders dan de exploitant van een speelgelegenheid, alleen toegang mag verlenen aan bezoekers die 18 jaar of ouder zijn (zie 5.3.2).

5.14.

In de parlementaire behandeling van de WoK is over de vrijstelling voor automaten op kermissen onder meer het volgende opgemerkt:

“Thans is het ter beoordeling van de plaatselijke overheid om te bepalen wanneer er sprake is van een kermis. Dat wil zeggen dat de gemeente bepaalt in hoeverre de duur en de aard van een bepaalde activiteit van belang zijn om die activiteit als kermis te kwalificeren. Onder het begrip kermis kunnen derhalve zowel een tijdelijke gelegenheid van openbaar vermaak als ook een toeristisch vermaak- of amusementscentrum met een meer permanent karakter vallen. Tijdens het debat in de Tweede Kamer op 20 juni 1996 naar aanleiding van een algemeen overleg inzake het kansspelbeleid gaf de Staatssecretaris van Justitie aan positief tegenover een verbod op het opstellen van kermisautomaten op «permanente kermissen» te staan. Het achterliggende idee was dat verslavingsoproepende automaten zoveel mogelijk geweerd moeten worden. Naar aanleiding hiervan is nagegaan welke omvang het verschijnsel heeft en welke effecten het met zich meebrengt. Volgens de speelautomaten brancheorganisatie VAN zijn er ongeveer tien amusementscentra met kermisautomaten in toeristenplaatsen en pretparken. Het verschijnsel is derhalve van zeer beperkte omvang. Wat betreft de effecten van het opstellen van kermisautomaten op permanente kermissen wijzen wij op een tweetal aspecten. Ten eerste kunnen met het spelen op deze automaten geen geldprijzen gewonnen worden. Bovendien is de waarde van andere te winnen prijzen gemaximeerd (zie het nieuwe artikel 30a, tweede lid). Het gevaar voor gokverslaving is derhalve niet aanwezig bij het spelen op kermisautomaten. Ten tweede zijn de effecten voor de traditionele kermissen van beperkte omvang. Er is immers slechts een beperkt aantal permanente kermissen in bedrijf in Nederland. Bovendien zijn deze permanente kermissen vaak gevestigd op een zodanige locatie dat de traditionele kermissen er geen nadeel van ondervinden. Er is derhalve op dit moment geen aanleiding om een wettelijk verbod te creëren voor het opstellen van kermisautomaten op permanente kermissen. Uiteraard zal in de toekomst, mochten zich hier vanuit het oogpunt van het kansspelbeleid problemen blijken voor te doen, besloten worden om het opstellen van kermisautomaten te beperken tot bepaalde locaties’.”

(
Kamerstukken II 1997/98, 25 727, nr. 3, pag. 17 en 18)

En verder:

“In reactie op de opmerkingen van de leden van de CDA-fractie wijzen wij ter verduidelijking op het onderscheid tussen een speelautomatenhal en een amusementscentrum. In een speelautomatenhal mogen alleen speelautomaten, dat wil zeggen kansspelautomaten en behendigheidsautomaten, staan en geen kermisautomaten. In een amusementscentrum mogen alleen behendigheidsautomaten en kermisautomaten staan, althans wanneer het amusementscentrum door de gemeente als een kermis wordt aangemerkt, hetgeen lang niet altijd het geval is. In een amusementscentrum mogen dus geen kansspelautomaten worden opgesteld. Met het oog op de doelstellingen van de Wet op de kansspelen valt niet in te zien waarom het ongewenst is dat kermisautomaten in amusementscentra worden opgesteld of waarom het ongewenst is dat het aantal amusementscentra toeneemt. Wij zien niet in waarom het wetsvoorstel tot een toename van het aantal amusementscentra zou leiden. De aanscherping van de wet heeft met name betrekking op kansspelautomaten en die mogen niet in een amusementscentrum worden opgesteld. In dit verband verwijzen wij naar de brief van 10 oktober van eerste ondergetekende aan de Voorzitter van de vaste commissie van Justitie, waarin wordt ingegaan op de beweegredenen om de bestaande wettelijke regeling ongewijzigd te laten. Er zijn met name drie belangen die daarbij een rol spelen. Daarop gaan wij hieronder nogmaals in. Ten eerste is er het belang van het voorkomen en tegengaan van gokverslaving. Zoals reeds in de nota «kansspelen herijkt» (kamerstukken II 1995/96, 24 557, nr. 2) wordt aangegeven, mag vooralsnog worden aangenomen dat kermisautomaten niet leiden tot gokverslaving. Het belang van het voorkomen en tegengaan van gokverslaving verzet zich derhalve niet tegen het opstellen van kermisautomaten in amusementscentra. Mocht uit onderzoek blijken dat bij (bepaalde) kermisautomaten toch het risico van gokverslaving bestaat, dan kan dat aanleiding vormen voor een restrictiever opstelplaatsenbeleid voor kermisautomaten. Een restrictiever opstelplaatsenbeleid zal in dat geval uiteraard niet beperkt kunnen blijven tot uitsluitend amusementscentra, maar zich ook tot traditionele kermissen moeten uitstrekken. Dat blijkt ook uit het antwoord op schriftelijke vraag nr. 107 (kamerstukken II 1995/96, 24 557, nr. 4, p. 35) naar aanleiding van de nota «kansspelen herijkt» (kamerstukken II 1995/96, 24 557, nr. 2). Het is niet zozeer de locatie waar de kermis automaat staat opgesteld als wel het karakter van de betreffende kermisautomaat dat van belang is voor het risico van gokverslaving. Ten tweede speelt het belang van de gemeente bij het toezicht op evenementen een rol. De Gemeentewet legt de verantwoordelijkheid voor het toezicht op openbare samenkomsten en vermakelijkheden bij de gemeentelijke autoriteiten. Daarnaast hechten wij veel waarde aan gemeentelijke vrijheid op het terrein van het speelautomatenbeleid. In dit verband past het om gemeenten zelf te laten bepalen welke gelegenheid als een kermis wordt aangemerkt en daarmee waar kermisautomaten mogen worden geplaatst. Ook de gemeenten zelf hechten aan deze vrijheid. Om deze redenen is het wettelijk vastleggen van het begrip kermis onwenselijk. Ten derde zijn er de commerciële belangen van bepaalde bedrijfstakken. Enerzijds hebben exploitanten van traditionele kermissen er belang bij dat uitsluitend aldaar kermisautomaten mogen worden geplaatst. Anderzijds hebben exploitanten van amusementscentra er belang bij dat kermisautomaten ook in amusementscentra mogen worden geplaatst. In dit verband wordt in de nota «kansspelen herijkt» (kamerstukken II 1995/96, 24 557, nr. 2) reeds opgemerkt dat er geen sprake is van concurrentievervalsing of oneerlijke concurrentie. Er is hier sprake van normale concurrentie tussen verschillende marktdeelnemers. Zolang daarvoor geen rechtvaardiging van algemeen belang bestaat, zoals bijvoorbeeld het voorkomen van gokverslaving, is het niet aan de wetgever om in te grijpen in de concurrentieverhoudingen tussen marktdeelnemers’.”

(
Kamerstukken II 1997/98, 25 727, nr. 6, pag. 17 en 18)

5.15.

Uit deze parlementaire stukken blijkt dat de wetgever met de in artikel 30c van de WoK opgenomen voorwaarde dat geen uitkeringen in geld mogen worden gedaan, een wezenlijk verschil heeft willen creëren tussen voor de vrijstelling in aanmerking komende speelautomaten en speelautomaten waarvoor de vrijstelling niet geldt. De wetgever is er kennelijk vanuit gegaan dat door die voorwaarde een kermisautomaat niet gelijk is aan een ‘gewone’ speelautomaat waarvoor die voorwaarde niet geldt, en heeft er daarmee ook voor gekozen de exploitant van een kermisautomaat voor de kansspelbelasting niet hetzelfde te behandelen als de exploitant van ‘gewone’ speelautomaten. Ten aanzien van dit onderscheid kan, gelet op de toelichting van de fiscale wetgever, niet worden gezegd dat zij evident van redelijke grond is ontbloot. De wetgever heeft daarmee zijn ruime beoordelingsvrijheid bij het beantwoorden van de vraag of de exploitant van een kermisautomaat en de exploitant van ‘gewone’ speelautomaten als (on)gelijk moeten worden beschouwd niet overschreden.

5.16.1.

De stelling van belanghebbende dat het beginsel van fiscale neutraliteit meebrengt dat het verschil tussen speelautomatenhallen en speelgelegenheden moet worden beoordeeld vanuit het perspectief van de speler, kan niet worden gevolgd. Belanghebbende wijst op het begrip fiscale neutraliteit dat is ontwikkeld in de btw-jurisprudentie. Aangezien deze procedure geen btw-procedure maar een kansspelbelastingprocedure betreft, is toetsing aan het fiscale (Unierechtelijke) neutraliteitsbeginsel niet mogelijk.

5.16.2.

Ten overvloede merkt het Hof in dit verband op dat verschillen op het gebied van

minima en maxima van de inzet en de prijzen en wat betreft de kansen om te winnen, vanuit het oogpunt van de gemiddelde consument/speler kunnen leiden tot een onderscheid tussen verschillende (kans)spellen (vgl. HvJ 12 september 2024, ECLI:EU:C:2024:732, Casino de Spa e.a. r.o. 37).

5.17.

Ten aanzien van belanghebbendes beroep op artikel 17 van het Handvest geldt het volgende. De bepalingen van het Handvest zijn volgens artikel 51, lid 1, van het Handvest gericht tot de instellingen en organen van de Unie met inachtneming van het subsidiariteitsbeginsel en tot de lidstaten, uitsluitend wanneer zij het recht van de Europese Unie ten uitvoer brengen. Aangezien de Wet KSB op de voor dit geschil relevante punten geen Unierecht ten uitvoer brengt, is het Handvest in de onderhavige zaak niet van toepassing.

c.
Leidt de heffing van kansspelbelasting tot een schending van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (1 EP EVRM) op regelniveau?

5.18.

Belanghebbende stelt dat de wetgever met de heffing van kansspelbelasting voor kansspelautomaten op regelniveau in strijd is met artikel 1 EP EVRM omdat het vereiste van een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) heeft geschonden. Belanghebbende is van mening dat de arresten van 27 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1523 en ECLI:NL:HR:2014:1524, waarin de Hoge Raad heeft geoordeeld dat de heffing van kansspelbelasting voor kansspelautomaten op regelniveau niet in strijd is met artikel 1 EP EVRM niet meer opgaan. Dit omdat meer dan tien jaar na de arresten is gebleken welke schade het invoeren van kansspelbelasting voor kansspelautomaten voor de branche heeft veroorzaakt. In dit verband is relevant dat de kansspelautomatenbranche het effect van de maatregelen heeft laten doorberekenen door onder andere [Advieskantoor] .

5.19.

Uit het rapport, dat belanghebbende heeft overgelegd van [Advieskantoor] “Speelautomaten Kengetallenonderzoek 2023” volgt dat de bruto omzet in de onderhavige jaren (tot en met 2019) is gestegen met 5%. Na 2019 is de bruto omzet tot en met 2022 gedaald met 7%. Volgens de onderzochte bedrijven houdt deze daling onder meer verband met de COVID-19 maatregelen (zoals lockdowns) en de legalisering van het online kanaal (per oktober 2021). Verder geven de onderzochte bedrijven aan dat de kosten zijn gestegen naar aanleiding van inflatie in lonen, huren, goederen en energie. Zonder nadere toelichting, die ontbreekt, is niet duidelijk op welke wijze vorenbedoelde constateringen kunnen leiden tot de conclusie dat de invoering van de kansspelbelasting in juli 2008 of op een later moment op regelgeving niveau in strijd zou zijn met artikel 1 EP EVRM. Ter zitting heeft belanghebbende nog gewezen op branchecijfers en belastingtarieven in de jaren 2025 en 2026. Omdat deze jaren buiten de periode vallen waarop de onderhavige zaak betrekking heeft, zijn deze cijfers niet relevant.

5.20.

Voor zover belanghebbende zich op het standpunt stelt dat de heffing van kansspelbelasting voor haar een buitensporige last vormt, geldt het volgende. De heffing van kansspelbelasting van belanghebbende kan alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last in de zin van artikel 1 EP EVRM, indien en voor zover deze last zich in haar geval sterker laat voelen dan in het algemeen. Dat kan zich bij belanghebbende alleen voordoen als bijzondere, niet voor alle exploitanten van kansspelautomaten geldende, feiten en omstandigheden een buitensporige last voor haar teweegbrengen (HR 17 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:441 en ECLI:NL:HR:2017:442). Anders dan belanghebbende meent, kan deze individuele en buitensporige last dus niet op ‘groepsniveau’ worden beoordeeld.

5.21.

Belanghebbende heeft jaarrekeningen overgelegd die betrekking hebben op de jaren 2023 tot en met 2025. Hiermee maakt belanghebbende niet aannemelijk dat sprake was van een individuele en buitensporige last in de onderhavige jaren. Uit de jaarstukken kan niet meer worden afgeleid dan dat sprake is geweest van een achteruitgang van het bedrijfsresultaat van belanghebbende gedurende een reeks van jaren. Dit is onvoldoende om te concluderen dat sprake is van een individuele en buitensporige last (HR 17 maart 2017, ECLI:NL:HR:2017:442). Bovendien volgt uit de cijfers dat in enkele jaren al sprake was van een verlies voorafgaand aan het betalen van de belastingen.

d.
Is de heffing van kansspelbelasting in strijd met het Unierechtelijk beginsel van fiscale neutraliteit?

5.22.

De Rechtbank heeft terecht en op goede gronden geoordeeld dat de kansspelbelasting niet valt binnen het toepassingsgebied van het Unierecht zodat het fiscale neutraliteitsbeginsel in dit geval niet van toepassing is. Het Hof verwijst voor het overige naar 5.16 in deze uitspraak.

e.
Is de heffing van kansspelbelasting in strijd met algemene beginselen van behoorlijke wetgeving?

5.23.

De Rechtbank heeft terecht en op goede gronden geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever als gevolg waarvan aanleiding bestaat om de Wet KSB wegens strijd met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht buiten toepassing te laten. Ook in hoger beroep heeft belanghebbende geen argumenten aangevoerd die tot een ander oordeel leiden.

f.
Is sprake van staatssteun?

5.24.

Belanghebbende stelt ook in hoger beroep dat sprake is van een vorm van verboden staatssteun omdat exploitanten van speelgelegenheden geen kansspelbelasting zijn verschuldigd. Door exploitanten van speelautomatenhallen wel als belastingplichtigen aan te merken, worden exploitanten van speelgelegenheden bevoordeeld, aldus belanghebbende.

5.25.

Het Hof sluit zich aan bij het oordeel dat de Rechtbank in dit verband heeft gegeven in overweging 25 in haar uitspraak. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen argumenten aangevoerd die leiden tot een ander oordeel.

Slotsom

5.26.

Het hoger beroep is ongegrond.

Proceskosten

6. Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, H.A.J. Kroon en L.D.M.A Reijs, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra.

De griffier, de voorzitter,

R. Wijkstra A. van Dongen

De beslissing is op 18 juni 2026 in het openbaar uitgesproken.

Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. - de naam en het adres van de indiener;

b. - de dagtekening;

c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.