Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer
UITSPRAAK
op het beroep van [X] te [Z], België (voorheen te [W]), belanghebbende,
tegen
uitspraken van de Inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Hilversum, de inspecteur.
1. Loop van het geding
1.1. Van belanghebbende is op 29 juli 2004 ter griffie een beroepschrift ontvangen. Het beroepschrift was gericht aan het gerechtshof te 's-Hertogenbosch alwaar het op 28 juli 2004 is ingekomen. Het beroep is ingesteld door mr. J.M.H. Römkens, advocaat te Maastricht, als gemachtigde van belanghebbende, de gemachtigde. Het beroepschrift is bij brieven van 29 september 2004 en 1 oktober 2004 door de gemachtigde aangevuld.
1.2. Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PV) voor de jaren 1990 tot en met 1999 en de aanslag IB/PV voor het jaar 2000, alsmede de navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting (hierna: VB) voor de jaren 1991 tot en met 2000 (hierna gezamenlijk: de navorderingsaanslagen en de aanslag), alsmede tegen de uitspraken betreffende de kwijtscheldingsbesluiten ter zake van de in de navorderingsaanslagen begrepen verhogingen respectievelijk de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen en de aanslag jegens belanghebbende genomen boetebeschikkingen (hierna gezamenlijk: de boetebeschikkingen). Voorts wordt het beroep geacht mede te zijn gericht tegen de uitspraken van de inspecteur betreffende de gelijktijdig met de navorderingsaanslagen en de aanslag genomen beschikkingen inzake in rekening gebrachte heffingsrente (hierna: de beschikkingen heffingsrente).
1.3. De navorderingsaanslagen en de aanslag zijn onder 3.4 nader gespecificeerd. Na bezwaar zijn de navorderingsaanslagen, de aanslag, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente bij de bestreden uitspraken, gedagtekend 23 juli 2004, gehandhaafd.
1.4. Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken, de navorderingsaanslagen, de aanslag, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente.
1.5. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend, waarin hij concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
1.6. De Vierde Meervoudige Belastingkamer heeft het beroep voor wat betreft de "8:29/8:42-procedure" verwezen naar de Derde Meervoudige Belastingkamer. Hiertoe is het volledige procesdossier van het beroep aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gesteld.
1.7. Voor het verloop van de onder 1.6 genoemde procedure verwijst het Hof naar hetgeen daarover is opgenomen in de door de Derde Meervoudige Belastingkamer gedane tussenuitspraak van 23 augustus 2006.
In genoemde tussenuitspraak is geoordeeld dat een beperking van de kennisname van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, zoals vermeld onder 1.8, tot in de uitspraak aangegeven gedeelten (hierna: de Amsterdamse versie) gerechtvaardigd moet worden geacht. De inspecteur heeft de Amsterdamse versie aan de gemachtigde gezonden bij brief van 25 augustus 2006. De Hoge Raad heeft het tegen deze uitspraak ingestelde beroep in cassatie in zijn arrest van 28 september 2007, nr. 43.574, niet-ontvankelijk verklaard.
1.8. Na verzending van de tussenuitspraak is het procesdossier ter beschikking gesteld aan de Eerste Meervoudige Belastingkamer. Die kamer heeft geen kennis genomen van de aan de Derde Meervoudige Belastingkamer ter beschikking gestelde integrale versies van het Draaiboek en de Nieuwsbrieven, welke versies in verzegelde enveloppen op het gerechtshof worden bewaard. De Eerste Meervoudige Belastingkamer heeft de behandeling van de beroepen overgenomen.
1.9. De griffier heeft bij brief van 1 maart 2007 partijen in de gelegenheid gesteld opgaaf te doen van eventueel door hen te leveren getuigenbewijs. De gemachtigde heeft bij brief van 21 maart 2007 van deze gelegenheid gebruikt gemaakt. Op 20 juni 2007 is een van de door de gemachtigde genoemde getuigen gehoord. Het daarvan opgemaakte proces-verbaal is aan partijen gezonden bij brief van 22 juni 2007.
1.10. De inspecteur heeft bij schrijven van 13 juni 2007 nadere stukken ingediend, waarvan een afschrift bij brief van 14 juni 2007 aan de wederpartij is gezonden.
1.11. Op 11 oktober 2007 heeft een onderzoek ter zitting plaatsgevonden. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift bij brief van 7 januari 2008 aan partijen is gezonden.
1.12. Bij brief van 12 december 2007 heeft de gemachtigde gereageerd op het ter zitting van 11 oktober 2007 bekend gemaakte voorlopige oordeel van het Hof. De inspecteur heeft daarop gereageerd bij brief van 23 januari 2008, waarvan een afschrift op 28 januari 2008 naar de wederpartij is gezonden.
1.13. Van het onderzoek ter zitting van 8 februari 2008 is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift op 7 april 2008 aan partijen is gezonden.
1.14. Na deze zitting is het beroep ter verdere behandeling verwezen naar de Twaalfde Enkelvoudige Belastingkamer.
2. Geschil
2.1. De navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen waarop het geschil betrekking heeft zijn opgelegd in het kader van een door de Belastingdienst uitgevoerd onderzoek naar houders van bankrekeningen, vermeld op door de Belgische autoriteiten bij brief van 27 oktober 2000 aan de Nederlandse belastingdienst verstrekte fotokopieën, het zogenaamde Rekeningenproject.
In de uitspraak van dit Hof van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, gepubliceerd onder LJN BJ1298 op www.rechtspraak.nl, is dit project nader omschreven en heeft het Hof een oordeel gegeven omtrent een aantal algemene, dus niet specifiek op belanghebbende betrekking hebbende, geschilpunten naar aanleiding van de in het kader van dit project opgelegde (navorderings)aanslagen.
Dit oordeel komt erop neer dat de inspecteur niet gehouden is meer stukken in te brengen dan hij heeft gedaan, de op deze fotokopieën vermelde rekeningen betrekking hebben op bij de KB-Luxbank te Luxemburg aangehouden bankrekeningen, de fotokopieën als bewijsmiddel mogen worden gebruikt, het onderzoek van de Belastingdienst naar de identiteit van de op de fotokopieën vermelde personen betrouwbaar is geweest en dat, onder meer op basis van gegevens van belastingplichtigen die in het kader van het Rekeningenproject openheid van zaken hebben gegeven met betrekking tot de aangehouden rekeningen bij de KB-Luxbank, het vermoeden gerechtvaardigd is dat de als rekeninghouder geïdentificeerde belastingplichtige gedurende de door de inspecteur gestelde periode rekeningen bij de KB-Luxbank heeft aangehouden en dat het aan de desbetreffende belastingplichtige is dit vermoeden te weerleggen. Voorts houdt dat oordeel in dat het niet verstrekken van door de inspecteur op grond van artikel 47 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) gevraagde gegevens en inlichtingen over die rekeningen leidt tot een verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 27e AWR, met betrekking tot de omvang van de door de inspecteur na een schatting vastgestelde belastbare inkomens en vermogens.
Daarbij heeft het Hof geoordeeld dat de inspecteur uitsluitend met betrekking tot de door hem gehanteerde factor van 1,5 niet in redelijkheid tot de onderhavige schatting van de correcties heeft kunnen komen.
2.2. Noch de in het onderhavige geding ingebrachte stukken met betrekking tot deze algemene geschilpunten, noch hetgeen partijen daarover hebben aangevoerd, geeft het Hof reden voor een ander oordeel. Derhalve volstaat het Hof voor zijn beslissingen ten aanzien van die geschilpunten met een verwijzing naar zijn uitspraak van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349.
2.3. Het geschil kan in het onderhavige geval aldus voor de enkelvoudige belasting worden beperkt tot de vraag of belanghebbende terecht is aangemerkt als houder van KB-Luxrekeningen voor de jaren 1990 tot en met 2000 en zo ja of het beroep op grond van artikel 27e AWR ongegrond dient te worden verklaard. Voor de boeten betreft het geschil of deze terecht en tot het juiste bedrag zijn opgelegd.
3. Tussen partijen vaststaande feiten
3.1. Op de door de inspecteur overgelegde fotokopieën van microfiches komen onder meer de volgende regels voor:
JUSTIFICATIF DES SOLDES PAR RUBRIQUES IML AU 31/01/1994
(...)
[123456] VUE Arie [X]-[Y] OU [U] [V] 439,00
[123456] TER LDO Arie[X]-[Y] OU [U] [V] 206.196,30
3.2. In een proces-verbaal van ambtshandeling, gedagtekend 3 februari 2003, opgemaakt in het kader van het Rekeningenproject, is onder meer opgenomen:
"(...) verklaar ik, verbalisant, het volgende:
1. Op de afdruk van de microfiche van de KB Lux komt onder meer voor de naam:
Arie [X]-[Y].
2. Uit eerder onderzoek naar rekeninghouders van de KB Lux is komen vast te staan dat indien deze notatiewijze wordt gehanteerd er volgens de systematiek van de KB Lux sprake is van gehuwden, in casu: Arie [X], gehuwd met [Y].
3. Uit de match van het cliëntenbestand KB Lux met het BVR-bestand komt slechts één hit voor, waarbij [X] de partner is van [Y]. Dit is Arie [X], geboren [00-00-]1940 met sofinummer [1234 56 789], gehuwd met [Y], geboren op [00-00-]1943, met sofinummer [9876 543 21]
3. Uit de match van het BVR-bestand met het RDW-bestand zie ik dat de eerste voornaam van [X] is: [Arie].
Verder zie ik in het BVR-bestand dat de huwelijkse staat is ingegaan per 01-09-1967.
Conclusie:
Uit de match van de rekeninghouder, zoals vermeld op de microfiches van de KB Lux met de Belastingdienst ten dienste staande landelijke bestanden, komt slechts de combinatie [X]/[Y] als rekeninghouders in aanmerking, zoals hier vermeld onder punt 3".
3.3. Belanghebbende is geboren op [00-00]-1940. Zijn sofinummer is [1234 56 789].
3.4.1. Bij brief van 11 december 2002 heeft de inspecteur onder meer het volgende aan belanghebbende geschreven:
"In deze brief stel ik u in kennis van mijn voornemen u navorderingsaanslagen op te leggen voor de inkomstenbelasting 1990/vermogensbelasting 1991. In deze brief zal ik [...] en de boete motiveren. [...] Om u inzicht te geven in de omvang van alle aanslagen die ik u zal opleggen heb ik als bijlage meegestuurd een voorlopig overzicht van de op de leggen aanslagen met de daarbij te betalen bedragen aan belasting, heffingsrente en boete. [...]
[...]
Motivering boete
Hierbij wil ik u op de hoogte brengen van mijn voornemen om deze belastingaanslagen te verhogen met een boete van 100%. Deze mededeling kunt u beschouwing als een kennisgeving als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen [...].
Ik heb u reeds kenbaar gemaakt dat de Belastingdienst de beschikking heeft over informatie waaruit blijkt dat u tegoeden aanhoudt of heeft aangehouden bij een buitenlandse bank. Deze tegoeden en de inkomsten daaruit zijn niet in de belastingaangiften aangegeven terwijl het van algemene bekendheid is dat dat verplicht is.
De vragen in het aangiftebiljet of er sprake is van buitenlandse tegoeden zijn altijd [...] ontkennend beantwoord. Bij herhaling zijn over uw buitenlandse tegoed(en) op grond van artikel 47, eerste lid, onderdeel a, van de AWR [...] vragen gesteld waarop geen dan wel onjuist of onvolledig antwoord is gegeven.
Op grond van deze feiten en omstandigheden ben ik van mening dat er sprake is van het bewust, of ook wel met opzet dan wel voorwaardelijk opzet, nalaten om deze tegoeden en inkomsten op te geven met het oogmerk belasting te ontduiken.
Ik merk het feit dat u gebruik heeft gemaakt van een buitenlandse bankrekening(en) teneinde de Belastingdienst het zicht op (het ontstaan van) de tegoeden en de inkomsten daaruit te ontnemen aan als een strafverzwarende omstandigheid als bedoeld in paragraaf 42 juncto 43 van het Boetebesluit. Dit heeft tot gevolg dat de boeten 100% van de verschuldigde (enkelvoudige) belasting bedragen."
Als bijlagen bij deze brief zijn overzichten gevoegd, waarin onder meer de volgende gegevens zijn opgenomen (alle bedragen luiden in guldens en met ‘correcties’ zijn bedoeld de bedragen die de grondslag voor de navorderingsaanslagen vormden):
Inkomstenbelasting
jaar
1990 [...]
belastbare inkomens primitieve aanslag 32.910 [...]
correcties 25.695 [...]
belastbare inkomens navorderingsaanslag 58.605 [...]
Belastingbedragen navorderingsaanslag 10.794 [...]
Vermogensbelasting
jaar
1991 [...]
correcties 471.600 [...]
af correcties IB [...]
af correcties heffingsrente [...]
af correcties VB [...]
gecorrigeerd vermogen 1.327.000 [...]
belastingbedrag navorderingsaanslag 10.616 [...]
Met dagtekening 31 december 2002 is de navorderingsaanslag IB/PV voor het jaar 1990 vastgesteld conform voormeld overzicht, en de navorderingsaanslag VB voor het jaar 1991 vastgesteld op een te betalen belastingbedrag van ƒ 3.680. Van de in beide navorderingsaanslagen begrepen verhoging van 100% van het te betalen belastingbedrag is geen kwijtschelding verleend.
3.4.2. Bij brief van 25 april 2003 heeft de inspecteur belanghebbende in kennis gesteld van zijn voornemen navorderingsaanslagen op te leggen voor de IB/PV voor het jaar 1991 tot en met 1999 en VB voor de jaren 1992 tot en met 2000, alle met een bestuurlijke boete.
Als bijlagen bij deze brief zijn overzichten gevoegd, waarin onder meer de volgende gegevens zijn opgenomen:
Inkomstenbelasting:
jaar
1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
belastbare inkomens
primitieve aanslag 46.115 93.369 75.521 59.162 43.657 78.414 86.211 68.184 15.324 0
correcties
24.210 23.333 40.480 29.348 30.976 35.948 38.500 36.212 53.284 0
belastbare inkomens
navorderingsaanslag 70.325 116.702 116.001 88.510 74.633 114.362 124.711 104.396 68.608 0
belastingbedragen
navorderingsaanslag 11.225 13.699 22.032 14.674 13.902 18.732 20.557 18.106 19.280 0
Vermogensbelasting
jaar
1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
correcties 639.600 640.380 694.980 687.960 715.260 808.080 966.420 1.073.280 950.040
af correcties IB [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...]
af correcties heffingsrente [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...]
af correcties VB [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...] [...]
gecorrigeerd vermogen 613.000 594.920 621.050 592.000 597.000 664.160 793.000 871.000 717.000
belastingbedrag navorderingsaanslag 4.904 4.759 4.968 4.736 4.776 5.313 5.551 6.097 5.019
De in de brief van 25 april 2003 aangekondigde navorderingsaanslagen zijn overeenkomstig voormelde overzichten vastgesteld op 31 mei 2003, behoudens de navorderingsaanslag VB 2000, die is vastgesteld op 30 mei 2003, alle met een boete ter grootte van 100% van de op de navorderingsaanslagen te betalen belasting.
Bij brief van 14 juli 2003 heeft de inspecteur belanghebbende bericht dat van de aangifte inkomstenbelasting voor het jaar 2000 wordt afgeweken en, onder verwijzing naar de navorderingsaanslagen, dat een bedrag van ƒ 49.236 aan buitenlandse rente in aanmerking wordt genomen. Dit bedrag is begrepen in het aan de op 14 november 2003 vastgestelde aanslag IB/PV 2000 ad ƒ 6.215 ten grondslag liggende belastbare inkomen van ƒ 35.483. De daarbij bij beschikking vastgestelde boete beloopt ƒ 6.003.
4. Standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen
Voor de standpunten van partijen en het onderzoek ter zittingen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.
5. Beoordeling van het geschil
Overwegingen van algemene aard
5.0.1. Belanghebbende heeft enkele verzoeken ingediend van algemene aard. Het betreft een verzoek tot het aanhouden van de zaak en een verzoek tot het terugwijzen van de zaak naar de inspecteur. Voorts heeft belanghebbende een aanbod tot getuigenbewijs gedaan.
5.0.2. Wat betreft het verzoek tot het aanhouden van de zaak merkt het Hof op, dat de aan dit verzoek ten grondslag liggende onzekerheid omtrent de verenigbaarheid van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, lid 4, AWR met het Europese recht intussen is weggenomen, gelet op het arrest van het Hof van Justitie van de EG van 11 juni 2009, nr. C-155/08 en C-157/08, BNB 2009/222. Om die reden wijst het Hof het verzoek om aanhouding af.
5.0.3. Wat betreft het verzoek tot het terugwijzen van de zaak naar de inspecteur oordeelt het Hof als volgt. Belanghebbende stelt dat indien een boete is opgelegd, de belastingplichtige bij het horen in de bezwaarfase over alle stukken dient te beschikken. In dit verband wijst hij erop dat de boetebeschikkingen in zijn geval door slechts één feitelijke instantie worden beoordeeld, hetgeen naar hij stelt in strijd is met het bepaalde in artikel 14, lid 5, van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (IVBPR).
Niet in geschil is dat belanghebbende in de bezwaarfase in de gelegenheid is gesteld te worden gehoord, maar dat hij van die gelegenheid geen gebruik heeft gemaakt omdat hij stelde niet over alle stukken te beschikken. Nu het Hof van oordeel is dat de inspecteur niet meer stukken behoeft in te brengen dan hij heeft gedaan en belanghebbende nog steeds het standpunt inneemt dat meer stukken moeten worden ingebracht, ziet het Hof geen redelijk belang om de zaak terug te wijzen, ook niet in het kader van het recht op een eerlijk proces zoals bedoeld in artikel 6 Europees Pro verdrag van de rechten van de mens (EVRM) dan wel in het kader van het bepaalde in artikel 14, lid 5, IVBPR.
Het Hof verwijst met betrekking tot deze laatste bepaling naar het arrest van de Hoge Raad van 23 januari 2004, nr. 38 923, waaruit voortvloeit dat de omstandigheid dat ten tijde van het doen van de uitspraak op bezwaar de tweede feitelijke instantie nog niet was ingevoerd, geen schending oplevert van voormeld artikel 14, lid 5. Om deze redenen wijst het Hof het verzoek om terugwijzing af.
5.0.4.1. Wat betreft het aanbod tot getuigenbewijs overweegt het Hof als volgt.
5.0.4.2. Op 1 maart 2007 heeft de griffier aan de gemachtigde van belanghebbende het volgende geschreven:
"Ik verzoek U binnen 3 weken na dagtekening van deze brief schriftelijk aan ondergetekende:
- de namen en zo mogelijk adressen van personen op te geven die u op een zitting van het Hof als getuigen wilt (laten) horen;
- per getuige te vermelden welke feiten of omstandigheden u met diens verklaring wilt bewijzen of welke vermoedens u met diens verklaring wilt ontzenuwen, alsmede waarom (en op welke punten) diens verklaring relevant kan zijn. […]
Wellicht ten overvloede wijs ik u erop dat het Hof ervan uitgaat dat u geen andere dan de in uw opgaaf genoemde personen als getuigen wilt (laten) horen en dat u door middel van het (laten) horen van deze getuigen geen ander dan het door u in de opgaaf vermelde bewijs wilt leveren."
5.0.4.3. De gemachtigde van belanghebbende heeft daarop als volgt gereageerd in zijn brief van 21 maart 2007:
“Ik wens de navolgende personen als getuige door het Hof te doen horen:
1. de heer Kiel, ambtenaar, p/a Belastingdienst Zuid-West / kantoor Goes, […];
2. mr. O.C.W. Pos, ambtenaar, p/a Belastingdienst Holland-Noord […];
3. de heer T. Apeldoorn, […];
4. mr. S. Bharatsingh, advocaat, […]
5. de heer Stefaan Roels, politieambtenaar te België, nader adres onbekend, opgave volgt;
6. de heer F. Troch, voorzitter van comité P, Vast comité van toezicht op Politiediensten, […];
7. de heer P. Serre, bijzondere belastinginspectie, […] [Hof: bedoeld zal zijn P. Sere];
8. de heer Fr. Lugentz, onderzoeksrechter, […]
9. de heer E.C. Leys, onderzoeksrechter, […].
Ik wens voornoemde getuigen te horen terzake van het navolgende.
De getuigen 1 en 2 zijn sedert omstreeks 2003 bij het zogenaamde rekeningenproject betrokken. In het verleden zijn nieuwsbrieven verspreid waaruit het verloop van het project blijkt. Sedert omstreeks drie jaar worden geen nieuwsbrieven meer verspreid. Ik heb aan de getuigen vragen over het verloop van het project en onder meer de vraag in hoeveel gevallen thans vaststaat dat er sprake is van een onjuiste identificatie en waardoor de onjuiste identificatie is ontstaan.
De getuige Apeldoorn is naar aanleiding van de verstrekking van de gegevens waarop het project is gebaseerd, tenminste bij twee gelegenheden in België geweest en heeft daar gesproken met ambtenaren, waaronder voornoemde politieambtenaar, Stefaan Roels. Roels heeft medegedeeld dat er met de verkrijging van voornoemde gegevens door de Belgische autoriteiten iets ernstig mis is. De getuigen Apeldoorn zou zich daaromtrent niet verder hebben willen laten informeren.
De getuige Bharatsingh heeft gesproken met voornoemde getuige Apeldoorn. Ter gelegenheid van die bespreking heeft Apeldoorn medegedeeld te hebben gesproken met een politieambtenaar in België, voornoemde Stefaan Roels. Laatstgenoemde heeft medegedeeld dat het ernstig mis is met de wijze waarop de Belgische autoriteiten de aan Nederland verstrekte gegevens hebben verkregen.
De overige getuigen, Troch, Serre, Lugentz en Leys zijn betrokken bij de verkrijging door de Belgische autoriteiten van de aan Nederland verstrekte gegevens en zijn betrokken bij het onderzoek dat in België is ingesteld naar de wijze waarop de gegevens door de Belgische autoriteiten zijn verkregen".
5.0.4.4. In de pleitnota die de gemachtigde tijdens de zitting van 11 oktober 2007 heeft overgelegd, is onder meer het volgende opgenomen:
"3. Getuigen.
Door uw Gerechtshof is de heer A.J. Apeldoorn als getuige verhoord. Tijdens dit getuigenverhoor is door de heer Apeldoorn bevestigd dat voordat de documenten / afschriften van microfiches op zijn bureau zijn beland, andere personen hiervan reeds kennis hadden genomen te weten de heren Smit en Kouwenberg, alsmede mevrouw Overes.
Vervolgens is door de heer Apeldoorn onderzoek uitgevoerd in samenwerking met zijn collega, de heer Quant.
Sedert de ontvangst van de documenten door de FIOD-ECD en de ontvangst door de heer Apeldoorn van die documenten, is geruime tijd verstreken. Niet duidelijk is wat in de tussenliggende periode met de documenten is gebeurd. De reeds in eerdere stadia opgemaakte processen-verbaal van de heer Apeldoorn geven daarin geen inzicht.
Ter gelegenheid van zijn getuigenverhoor heeft de heer Apeldoorn aangegeven dat het dossier eerst bij de heer Kouwenberg terecht is gekomen. Deze heeft een onderzoek ingesteld en is tot de bevinding gekomen dat hij niets met deze gegevens aankon. Vraag is hoe de heer Kouwenberg tot die bevinding is gekomen en om welke reden de heer Apeldoorn, op basis van dezelfde gegevens, tot andere bevindingen is gekomen. Op grond van het voorgaande is het geboden de hiervoor genoemde personen Smit, Kouwenberg en Overes in het kader van een getuigenverhoor te horen teneinde te vernemen wat in de tussenliggende periode met de documenten is gebeurd, wanneer de documenten zijn ontvangen, wat voor documenten dit waren, etc.
Ten aanzien van de heer Quant wenst belanghebbende te vernemen hoe het onderzoek in zijn werk is gegaan en wat zijn bevindingen zijn naar aanleiding van het onderzoek dat door hem en de heer Apeldoorn in Nederland, Belgie en Luxemburg is verricht. De heer Apeldoorn heeft verklaard dat van informele gesprekken geen proces-verbaal is opgemaakt.
Om die reden wil belanghebbende van de heer Quant vernemen wat er tijdens genoemde informele gesprekken in Nederland, Belgie en Luxemburg aan de orde is gesteld.
Om die reden verzoek ik uw Hof te bewerkstelligen dat genoemde personen en voormalige collega's van de heer Apeldoorn, opgeroepen kunnen worden teneinde gehoord te worden in opgemelde zaak."
5.0.4.5. Tijdens de zitting van 11 oktober 2007 heeft de gemachtigde aan zijn aanbod dus enkele getuigen toegevoegd – de heren Smit, Kouwenberg en Quant en mevrouw Overes – die niet zijn genoemd in de onder 5.0.4.3 aangehaalde opgaaf. De behoefte om deze getuigen te horen is blijkbaar bij de gemachtigde ontstaan tijdens het verhoor van A.J. Apeldoorn op 20 juni 2007. Gelet hierop zal het Hof het aanbieden van deze getuigen niet aanmerken als te laat gedaan, ook al mocht het Hof er ten tijde van de ontvangst van die opgaaf van uitgaan dat de gemachtigde geen andere getuigen wilde aanbieden dan die welke in de opgaaf zijn genoemd.
Voorts heeft de gemachtigde verzocht om belanghebbende onder ede als getuige te horen.
5.0.4.6. De gemachtigde heeft in de pleitnota voor de zitting van 11 oktober 2007 nog namen genoemd van personen die bij de verkrijging van de microfiches door de Belgische autoriteiten betrokken zouden zijn geweest en/of daaromtrent informatie zouden kunnen verschaffen. Het betreft R. de Saint Martin, J-P. Gosset, A. Etienne en Van Duerm. Nu belanghebbende uitsluitend stelt dat de Belastingdienst nader bewijs dient te leveren ten aanzien van de handelwijze van deze personen, leest het Hof hierin niet een aanbod tot getuigenbewijs, nog daargelaten dat deze personen niet zijn vermeld in de onder 5.0.4.3 aangehaalde opgaaf.
5.0.4.7. In het arrest van 17 juni 1992, nr. 27 048, BNB 1992/295, heeft de Hoge Raad beslist dat een partij niet als getuige kan worden gehoord. Reeds hierom dient het aanbod om belanghebbende onder ede als getuige te horen, te worden afgewezen. Daar komt bij dat belanghebbende door het Hof tijdens de zitting van 11 oktober 2007 in de gelegenheid is gesteld – en hij die gelegenheid ook heeft benut – om een verklaring af te leggen. Ten overvloede voegt het Hof hier aan toe dat, gelet op artikel 8:33, lid 4, van de Algemene wet bestuursrecht, het Hof niet gehouden is een getuige onder ede te horen.
5.0.4.8. Op alle in dit geding gehouden zittingen is namens de inspecteur O.C.W. Pos verschenen, die steeds tot bijstand was vergezeld van M.W. Kiel. Voorts heeft Pos namens de inspecteur gedingstukken ondertekend.
Deze omstandigheden leiden het Hof tot het oordeel dat Pos en Kiel in dit geding namens de inspecteur zijn opgetreden. Gelet op het zojuist genoemde arrest BNB 1992/295 kunnen zij dus niet als getuigen worden gehoord.
5.0.4.9. Belanghebbende heeft verzocht S. Roels als getuige te horen omdat hij zou kunnen verklaren dat er met de verkrijging door de Belgische autoriteiten van – naar het Hof begrijpt – de microfiches iets ernstig mis is.
Naar het oordeel van het Hof kan een verklaring met deze strekking redelijkerwijs niet bijdragen aan de beoordeling van de zaak. Uit rechtsoverweging 5.1.1 van de uitspraak van 2 juli 2009 met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349 volgt immers dat de Nederlandse fiscus op rechtmatige wijze in het bezit van de fotokopieën is gekomen en dat in beginsel niet van belang is op welke wijze de Belgische autoriteiten de microfiches hebben verkregen, zelfs niet als dit op strafrechtelijk onrechtmatige wijze zou zijn gebeurd. De stelling dat met de verkrijging van de microfiches iets ernstig mis zou kunnen zijn, is dan ook voor de beslissing niet van belang. Om deze redenen wijst het Hof het aanbod om Roels als getuige te horen af.
Om dezelfde redenen dient het aanbod om S. Bharatsingh als getuige te horen eveneens te worden afgewezen.
5.0.4.10. Belanghebbende wil, zoals blijkt uit de toelichting op het desbetreffende aanbod, F. Troch, P. Sere, Fr. Lugentz en E.C. Leys als getuigen te horen vanwege hun betrokkenheid bij (het onderzoek naar) de verkrijging van de microfiches door de Belgische autoriteiten. Dit verzoek dient om de onder 5.0.4.9 gegeven redenen eveneens te worden afgewezen.
5.0.4.11. Belanghebbende stelt ter toelichting op het aanbod om Smit, Kouwenberg en Overes als getuige te horen, dat deze personen ‘de documenten/afschriften van microfiches’ vóór A.J. Apeldoorn hebben ontvangen en dat belanghebbende ze wil horen om te vernemen wanneer zij die documenten hebben ontvangen, wat de aard ervan was en wat zij ermee hebben gedaan. Het Hof is van oordeel dat het antwoord op deze vragen redelijkerwijs niet kan bijdragen aan de beoordeling van de zaak, aangezien pas door een nadien ingesteld onderzoek belanghebbende is geïdentificeerd als houdster van rekeningen bij de KB-Luxbank. Het antwoord op de voormelde vragen kan aan de juistheid van die identificatie geen afbreuk doen. Ook dit aanbod moet dus worden afgewezen.
5.0.4.12. Belanghebbende stelt ter toelichting op het aanbod om Quant als getuige te horen, dat belanghebbende – naar het Hof begrijpt – wil weten hoe het onderzoek van de ontvangen fotokopieën in zijn werk is gegaan en wat aan de orde is gesteld tijdens informele gesprekken die in dit kader in Nederland, België en Luxemburg hebben plaatsgevonden. Naar het oordeel van het Hof kan het antwoord op deze vragen redelijkerwijs niet bijdragen aan de beoordeling van de zaak. Voor zover dit onderzoek en die gesprekken betrekking hadden op de wijze waarop de microfiches in handen van de Belgische autoriteiten zijn gekomen, geldt het onder 5.0.4.9 overwogene. Voor zover het daarbij ging om de aanpak van het onderzoek van de ontvangen fotokopieën, is het Hof van oordeel dat nader inzicht in die aanpak geen afbreuk zal kunnen doen aan de uit het onderzoek getrokken conclusies. Om die reden wijst het Hof ook dit aanbod af.
Overwegingen met betrekking tot de enkelvoudige belasting
5.1. Van het door de Belastingdienst verrichte onderzoek naar de identiteit van de houder van de onder 3.1 vermelde rekening(en) is het onder 3.2 aangehaalde proces-verbaal opgemaakt. Blijkens dit proces-verbaal komt slechts belanghebbende als rekeninghouder in aanmerking. Nu het Hof de in het proces/verbaal beschreven methode van onderzoek betrouwbaar acht, heeft de inspecteur met het overleggen van het proces-verbaal voldoende aannemelijk gemaakt dat ook in dit geval sprake is van een juiste identificatie. Het zojuist overwogene brengt mee dat belanghebbendes grieven tegen deze identificatie worden verworpen. Hieraan doet niet af dat op de microfiche eveneens een andere naam als tweede rekeninghouder is vermeld, nu de inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat dient te worden uitgegaan van de eerste rekeninghouders. Overigens heeft de inspecteur ter zitting van 11 oktober 2007 een uitgebreide toelichting gegeven over een persoon die dezelfde naam draagt als die van deze tweede rekeninghouder en die volledige medewerking heeft verleend. Voorts gaat het Hof voorbij aan rekeningen met andere nummers, nu de onderhavige identificatie uitsluitend betrekking heeft op de als eerste vermelde houders van een of meer rekeningen met het onder 3.1 vermelde nummer. Dat de inspecteur in zijn brief van 11 december 2002 mede verwijst naar een saldo op een rekening met een ander nummer doet daar niet aan af. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de door hem ter zitting van 11 oktober 2007 overgelegde fotokopie betrekking heeft op andere rekeningen dan die vermeld op de door de inspecteur overgelegde fotokopie ter zake, verbindt het Hof aan die stelling geen gevolgen, nu aannemelijk is dat naar de inspecteur heeft gesteld het verschil in opmaak voortkomt uit een andere manier van kopiëren.
5.2.1. Op grond van de gegevens van houders van rekeningen die in het kader van het Rekeningenproject de voor hen bevoegde inspecteurs van de Belastingdienst volledige inzage hebben gegeven in het verloop van deze rekeningen (de meewerkers) is het Hof tot het vermoeden gekomen dat belanghebbende gedurende de gehele door de inspecteur in aanmerking genomen periode houder was van de onder 3.1 vermelde rekeningen bij de KB-Luxbank.
Ter zitting van 11 oktober 2007 heeft de voorzitter belanghebbende van dit vermoeden op de hoogte gebracht en daarbij het volgende meegedeeld:
"Het vermoeden brengt mee dat de partij ten wiens nadele dit vermoeden werkt, de gelegenheid krijgt om dat vermoeden te ontzenuwen door het Hof nadere informatie te geven. Mijn vraag is dus of er behoefte bestaat aan het weerleggen van dat vermoeden. Dat kan ook schriftelijk."
In reactie hierop heeft de gemachtigde in zijn brief aan het Hof van 12 december 2007 herhaald dat belanghebbende niet beschikt over een rekening bij de KB-Luxbank, dat hij niet in staat is het tegendeel te bewijzen omdat de bank geen informatie verstrekt aan niet-rekeninghouders en dat de inspecteur niet alle bij de Belastingdienst beschikbare informatie heeft overgelegd. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende hiermee het bedoelde vermoeden niet weerlegd. Derhalve gaat het Hof ervan uit dat belanghebbende gedurende de door de inspecteur gestelde periode rekeningen heeft aangehouden bij de KB-Luxbank.
5.2.2. Gelet op de hoogte van de aangebrachte correcties voor de IB/PV heeft de inspecteur kennelijk het standpunt ingenomen dat voor de jaren 1990, 1991 en 1992 de voor particulieren bestemde correctie in aanmerking dient te worden genomen en voor de jaren 1993 en later de voor ondernemers bestemde correctie. Nu belanghebbende dit niet heeft betwist, zal het Hof van de juistheid van dit standpunt uitgaan. Dit standpunt brengt evenwel mee dat voor de VB voor de jaren 1992 en 1993 de voor particulieren bestemde correcties dienen te worden toegepast in plaats van de voor ondernemers bestemde correcties.
Nu deze laatste correcties blijkens het overzicht zijn begrepen in de aan de navorderingsaanslagen VB ten grondslag liggende vermogens ziet het Hof reden deze fout te herstellen en alsnog uit te gaan van de voor particulieren bestemde correcties.
5.2.3. Voor het jaar 1992 brengt dit mee dat de correctie ƒ 478.800 beloopt in plaats van het in aanmerking genomen bedrag van ƒ 639.600 en dat de vermindering als gevolg van de eliminatie van de factor 1,5 daarop wordt toegepast. Voor het jaar 1993 brengt dit mee dat de correctie ƒ 507.600 beloopt in plaats van het in aanmerking genomen bedrag van ƒ 640.380 en dat de vermindering als gevolg van de eliminatie van de factor 1,5 daarop wordt toegepast.
5.3.1. Belanghebbende heeft gesteld dat de in artikel 16, lid 4, AWR bedoelde navorderingstermijn in strijd is met de regelgeving van de Europese Unie. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van deze stelling grieven van algemene aard aangevoerd
5.3.2. In het arrest van de Hoge Raad van 26 februari 2010, nr. 43050bis, V-N 2010/13.7, is omtrent deze navorderingstermijn in het licht van de Europese regelgeving onder meer opgenomen dat:
"2.1.1. (...) de artikelen 49 en 56 EG zich er niet tegen verzetten dat een lidstaat die niet beschikt over aanwijzingen van het bestaan van spaartegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, voor de belastingheffing over (inkomsten uit) dergelijke tegoeden een langere navorderingstermijn toepast dan de termijn die geldt voor de belastingheffing in verband met tegoeden in de eigen staat.
2.1.2. Zijn die aanwijzingen er wel, en wordt naar aanleiding daarvan een navorderingsaanslag opgelegd na het verstrijken van de termijn die zou gelden met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in de eigen staat, dan moet de daaruit voortvloeiende beperking van het vrije verkeer worden aanvaard indien de navorderingsaanslag wordt opgelegd met inachtneming van het tijdsverloop dat na het opkomen van de bedoelde aanwijzingen noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een aanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
(...)
2.1.4. Het (...) evenredigheidsbeginsel verzet zich ertegen dat de inspecteur met betrekking tot tegoeden die worden aangehouden in een andere lidstaat, ook na het in 2.1.2 bedoelde aanvaardbare tijdsverloop gebruik maakt van zijn bevoegdheid op grond van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) om een navorderingsaanslag op te leggen op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, AWR is verstreken. De rechtvaardiging (...)voor de aan toepassing van artikel 16, lid 4, AWR verbonden beperking van het vrije verkeer, is gelegen in het waarborgen van de doeltreffendheid van de fiscale controles en het bestrijden van belastingfraude. Die rechtvaardiging is er niet als ten aanzien van (inkomsten uit) buitenlandse tegoeden de navorderingstermijn die voor (inkomsten uit) binnenlandse tegoeden zou gelden verder wordt overschreden dan uit het in 2.1.2 overwogene voortvloeit."
5.3.3. Het overwogene in dit arrest brengt mee dat de inspecteur ingevolge het gemeenschapsrecht zijn in artikel 16, lid 4, AWR opgenomen bevoegdheid niet meer mag gebruiken indien aannemelijk is geworden dat in het concrete geval de navorderingsaanslag is opgelegd na afloop van het onder 2.1.2 van dit arrest bedoelde tijdsverloop. Het is aan belanghebbende te stellen dat dit het geval is geweest. Reeds omdat belanghebbende deze stelling niet heeft aangevoerd is er geen reden voor een zodanig oordeel.
5.4. De inspecteur heeft belanghebbende bij verscheidene brieven, waarvan de eerste dateert van 22 januari 2002, in de gelegenheid gesteld gegevens te verschaffen over door hem in het buitenland aangehouden bankrekeningen.
De inspecteur heeft belanghebbende er daarbij op gewezen dat hij ingevolge artikel 47, eerste lid, AWR verplicht is de gevraagde gegevens te verstrekken, alsmede dat het niet voldoen aan deze verplichting leidt tot omkering van de bewijslast. De inspecteur heeft zich in deze procedure wegens het door belanghebbende niet voldoen aan die verplichting op omkering en verzwaring van de bewijslast beroepen. Vaststaat dat belanghebbende voor alle jaren waarover de onderhavige navorderingsaanslagen zijn opgelegd van de door de inspecteur daartoe geboden gelegenheid geen gebruik heeft gemaakt en geen gegevens over door hem aangehouden rekeningen bij de KB-Luxbank heeft verstrekt. Daarmee heeft hij niet aan de verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR Pro voldaan. Uitgaande van het oordeel dat belanghebbende rekeninghouder bij de KB-Luxbank is geweest, heeft hij immers kunnen beschikken over op die rekening betrekking hebbende gegevens, waaronder rekeningafschriften. Hieruit vloeit voort dat het Hof het beroep met betrekking tot de (na)gevorderde belasting op grond van het bepaalde in artikel 27e, onder b, AWR ongegrond dient te verklaren, tenzij zou blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn.
5.5. Belanghebbende heeft weliswaar gesteld dat de navorderingsaanslagen te hoog zijn vastgesteld, maar hij heeft die stelling niet onderbouwd. Met hetgeen hij op dit punt heeft aangevoerd heeft hij niet overtuigend aangetoond dat de navorderingsaanslagen, zoals deze na de eliminatie van de factor 1,5 dienen te worden berekend, te hoog zijn.
Slotsom met betrekking tot de enkelvoudige belasting
5.6.1. De slotsom is dat het Hof voor wat betreft de enkelvoudige belasting uitsluitend de factor 1,5 zal elimineren en wel door de door de inspecteur berekende correcties voor de IB/PV en de VB, zoals deze in de navorderingsaanslagen en de aanslag zijn verwerkt, met een/derde te verminderen.
Rekeninghoudend met het voorgaande dienen de (navorderings)aanslagen IB/PV te worden berekend naar de volgende belastbare inkomens (in guldens):
jaar
1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
belastbare inkomens
(navorderings)aanslag 58.605 70.325 116.702 116.001 88.510 74.633 114.362 124.711 104.396 68.608 35.483
minus 1/3 correcties
8.565 8.070 7.778 13.493 9.783 10.325 11.983 12.833 12.071 17.761 16.412
belastbare inkomens volgens uitspraak Hof 50.040 62.255 108.924 102.508 78.727 64.308 102.381 111.878 92.325 50.847 19.071
5.6.2. Wat betreft de vaststelling van de vermogens voor de navorderingsaanslagen VB oordeelt het Hof als volgt. De vermogens van belanghebbende over de jaren 1991 tot en met 2000 bestaan uit:
- de niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank en
- de als gevolg van deze uitspraak gewijzigde inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden over voorafgaande jaren.
Uit de onder 3.4 opgenomen tabel voor de VB leidt het Hof af dat de inspecteur op die wijze de heffingsgrondslag voor de navorderingsaanslagen VB heeft vastgesteld, zij het uiteraard met in achtneming van andere bedragen aan inkomstenbelasting-, heffingsrente- en vermogensbelastingschulden dan die waartoe de onderhavige hofuitspraak leidt.
Nu, uitgaande van de evenbedoelde schulden zoals die uit deze uitspraak voor belanghebbende voortvloeien, de vaststelling van de vermogens voor de verschuldigde VB niet afhankelijk is van enig subjectief oordeel van de inspecteur (zij vloeien immers rechtstreeks uit de wet voort), belanghebbende geen grieven heeft aangevoerd tegen de berekeningswijze van de inspecteur en het Hof ook niet anderszins gebleken is dat de inspecteur bij die berekening fouten heeft gemaakt, zal het Hof de inspecteur bij wijze van tussenuitspraak opdragen om met inachtneming van deze uitspraak op exact dezelfde wijze wederom de vermogens voor de VB vast te stellen, daarbij uitgaande van niet-aangegeven tegoeden bij de KB-Luxbank tot de bedragen vermeld in de onderstaande tabel (in guldens):
jaar
1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
KB-Luxbank-tegoeden 314.400 319.200 338.400 463.320 458.640 476.840 538.720 644.280 715.520 633.360
Overwegingen met betrekking tot de boeten
5.7.1. Algemene aspecten
5.7.1.1. Tegelijk met het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PV voor de jaren 1998 en 1999, de aanslag IB/PV voor het jaar 2000, en de navorderingsaanslagen VB voor de jaren 1999 en 2000 heeft de inspecteur aan belanghebbende boeten opgelegd en bij het opleggen van de navorderingsaanslagen IB/PV en VB voor de daaraan voorafgaande jaren geen kwijtschelding verleend van de in die navorderingaanslagen begrepen verhogingen. Het te dezen bestaande onderscheid in de wettelijke regelingen heeft voor de beslissing van het Hof geen betekenis, hetgeen voor het Hof reden is hierna uitsluitend te verwijzen naar de wettelijke regelingen zoals deze luiden vanaf 1998 en de daarbij behorende terminologie. De op artikel 67e, eerste lid, AWR gebaseerde boeten zijn opgelegd omdat het aan opzet van belanghebbende zou zijn te wijten dat over het tegoed op zijn KB-Luxrekeningen, alsmede de inkomsten daaruit, geen VB respectievelijk IB/PV is geheven. Voor alle jaren bedragen de boeten 100% van de nagevorderde belasting.
Ter zake van de aanslag is de op artikel 67d, eerste lid, AWR gebaseerde boete opgelegd omdat belanghebbende opzettelijk zou hebben nagelaten de inkomsten uit het tegoed op zijn KB-Luxrekeningen in de aangifte op te nemen. De boete bedraagt 100% van de nagevorderde belasting.
5.7.1.2. Omdat aannemelijk is dat belanghebbende over KB-Luxrekeningen beschikte en wist dat een vordering uit hoofde van een KB-Luxrekening een bezitting voor de Wet VB vormt en dat de inkomsten daaruit inkomsten uit vermogen vormen voor de Wet IB - belanghebbende betwist die wetenschap ook niet - is het naar het oordeel van het Hof aan belanghebbendes opzet te wijten dat aanvankelijk over de tegoeden en de inkomsten daaruit geen belasting is geheven en dat deze inkomsten niet in de aangifte IB/PV voor het jaar 2000 zijn opgenomen. In dit verband acht het Hof mede van belang dat aannemelijk is dat belanghebbende er bewust voor gekozen heeft om banktegoeden aan te houden in een land waar een bankgeheim bestaat.
5.7.1.3. Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur de onder 3.1 bedoelde fotokopieën niet voor zijn bewijsvoering mag gebruiken inzake de beboeting. Het Hof verwerpt die stelling onder verwijzing naar rechtsoverweging 3.4.2 en volgende in het arrest van de Hoge Raad van 21 maart 2008, BNB 2008/159.
5.7.1.4. Met betrekking tot de stelling van belanghebbende dat de inspecteur hem niet heeft gewezen op zijn zwijgrecht, overweegt het Hof als volgt. Het Hof heeft zijn oordeel met betrekking tot de aanwezigheid van het tegoed bij de KB-Luxbank, respectievelijk de daaruit genoten (en verzwegen) inkomsten gebaseerd op de door de inspecteur overgelegde fotokopieën, het proces-verbaal van identificatie en de inspecteur (overigens) ingebrachte gegevens. Dat oordeel is niet - direct of indirect - gebaseerd op een verklaring van belanghebbende of op bewijsmateriaal dat zijn bestaan dankt aan de wil van belanghebbende en door de inspecteur bij belanghebbende is opgevraagd (vergelijk het onder 5.7.1.5 genoemde arrest van de Hoge Raad van 21 maart 2008). Belanghebbendes beroep op het ontbreken van de cautie, wat daarvan ook moge zijn, kan hem derhalve niet baten.
5.7.2. De hoogte van de boeten
5.7.2.1. Ingeval van ‘opzet’ bedraagt de boete 50%, tenzij sprake is van strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in § 43 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 (in de tot 1 januari 2009 geldende tekst) in welk geval de boete tot 100% kan worden verhoogd. Evenvermelde paragraaf noemt als strafverzwarende omstandigheden listigheid, valsheid en samenspanning, alsmede het feit dat het ten onrechte niet geheven bedrag (verhoudingsgewijs) omvangrijk is geweest. De nadien geldende regelgeving leidt niet tot een voor belanghebbende gunstiger resultaat.
5.7.2.2. De inspecteur stelt in het verweerschrift dat "Het buiten de controlemogelijkheden van de Nederlandse fiscus onderbrengen van spaargelden c.a.. in Luxemburg" een situatie is die aanleiding geeft tot een verdubbeling van de vergrijpboete tot 100% (c.q. het geheel achterwege laten van kwijtschelding van de verhoging) en dat bovendien de verzwegen belasting omvangrijk is.
5.7.2.3. Naar het oordeel van het Hof is aannemelijk dat belanghebbende er bewust voor gekozen heeft een bankrekening te openen in een land met een bankgeheim teneinde aldus de tegoeden daarop en de inkomsten daaruit op een listige wijze voor de inspecteur verborgen te houden. Daar komt bij dat gelet op de hoogte van de correcties, ook na eliminatie van de factor 1,5, sprake is van omvangrijke bedragen aan aanvankelijk te weinig geheven belasting. Reeds op grond van het voorgaande is het Hof van oordeel dat er sprake is van strafverzwarende omstandigheden en dat om die reden een boete van - in beginsel - 100% passend en geboden is, los van de wijze waarop de inspecteur het bedrag van de nagevorderde belasting heeft bepaald.
5.7.2.4. Met betrekking tot de vraag of een boete passend en geboden is dient de rechter onder andere in aanmerking te nemen de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat de zogenoemde omkering van de bewijslast is toegepast (HR 18 januari 2008, nr. 41 832, BNB 2008/165).
5.7.2.5. In het onderhavige geval is de hoogte van de verschuldigde belasting komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast. Daarbij heeft de inspecteur de tegoeden van belanghebbende bij de KB-Luxbank en de daaruit genoten inkomsten geschat. Het Hof heeft geoordeeld dat deze schatting, behoudens de daarin begrepen factor 1,5, redelijk is. Het schatten van de tegoeden en inkomsten brengt naar zijn aard de mogelijkheid mee dat de in werkelijkheid aanwezige tegoeden en daaruit genoten inkomsten lager zijn.
Nu naar de bedoeling van de wetgever bij de beoordeling van een vergrijpboete ervan wordt uitgegaan dat de feitelijk geheven belasting de verschuldigde belasting is, óók als de hoogte daarvan is komen vast te staan met toepassing van de zogenoemde omkering van de bewijslast, heeft de zojuist genoemde mogelijkheid geen betekenis voor de grondslag van de boete. Dat de hoogte van de verschuldigde belasting door schatting is komen vast te staan, is echter wel een omstandigheid waarmee het Hof rekening dient te houden bij de beoordeling of de opgelegde boete een passende en ook geboden sanctie is voor het begane vergrijp. In dit verband acht het Hof van belang dat de schatting tot stand is gekomen aan de hand van gegevens die betrekking hebben op derden en niet op belanghebbende zelf en dat bij de schatting van de hoogte van de correcties een grote onzekerheidsmarge is aangehouden. Om die redenen acht het Hof in het onderhavige geval een matiging van de boete tot 80% gerechtvaardigd.
5.7.3. Overschrijding redelijke termijn
5.7.3.1. Het bepalen van de gegrondheid van de aan belanghebbende opgelegde boete dient ingevolge artikel 6 van Pro het EVRM te geschieden binnen een redelijke termijn. Het is aan het Hof om te onderzoeken of deze termijn in acht is genomen.
5.7.3.2. Voor de aanvang van de termijn dient beoordeeld te worden aan welke handeling van de inspecteur belanghebbende in redelijkheid de verwachting kon ontlenen dat aan hem een boete zou worden opgelegd. Het Hof is met de inspecteur van oordeel dat dit de kennisgeving van de navordering is, die is verzonden op 11 december 2002.
5.7.3.3. Uitgaande van deze aanvangsdatum van de termijn moet worden vastgesteld dat sinds die datum tot heden ruim 7 jaar zijn verstreken. Voor de vraag of en zo ja in hoeverre sprake is van overschrijding van de redelijke termijn dient gelet op het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2005, nr. 37.984, BNB 2005/337, te worden beoordeeld in hoeverre bijzondere omstandigheden, zoals bedoeld in 4.5 van dit arrest, een langere termijn dan 2 jaar rechtvaardigen.
5.7.3.4. Ten aanzien van de vraag of zich in de beroepsfase bijzondere omstandigheden als voormeld hebben voorgedaan heeft het volgende te gelden. Naar 's Hofs oordeel maakt de problematiek van het Rekeningenproject naar aard en omvang (de behandeling van) de zaak ingewikkeld. Voorts is het vooronderzoek tweemaal heropend.
5.7.3.5. In voornoemde omstandigheden kan evenwel geen rechtvaardiging worden gevonden voor na te noemen perioden van in totaal ongeveer 41 maanden.
a. Na de indiening van het verweerschrift op 18 februari 2005 heeft het tot 2 januari 2006 geduurd voordat de gemachtigde werd uitgenodigd voor de zitting van de Derde Meervoudige Belastingkamer, dat is dus na een termijn van ruim 10 maanden;
b. Na de door de Derde Meervoudige Belastingkamer gedane tussenuitspraak van 23 augustus 2006 heeft het tot 1 maart 2007 geduurd voordat het vooronderzoek werd hervat door het zenden van een vragenbrief aan partijen, dat is dus na een termijn van ruim 6 maanden.
c. Tussen de sluiting van het onderzoek ter zitting op 8 februari 2008 en het doen van uitspraak in het onderhavige beroep ligt een periode van ruim 28 maanden. Na het in aanmerking nemen van de maximale wettelijke termijn van 12 weken voor het doen van uitspraak na de sluiting van het onderzoek, resteert een termijn van ruim 25 maanden.
5.7.3.6. Voor het bieden van compensatie voor de uit de overschrijding voortvloeiende schending van artikel 6 EVRM Pro hanteert het Hof de uitgangspunten als verwoord in de uitspraak met kenmerk P04/03329 t/m 04/03349, nu niet gebleken is van omstandigheden die een afwijking op deze uitgangspunten rechtvaardigen. Als zodanige omstandigheden zijn naar 's Hofs oordeel in het onderhavige geval niet aan te merken de door de inspecteur in aanmerking genomen termijnen waarbinnen de inspecteur de navorderingsaanslagen heeft vastgesteld en de uitspraken op bezwaar heeft gedaan, evenmin als de wijze waarop hij in de daarop betrekking hebbende fases heeft gehandeld. De uitgangspunten brengen mee dat een overschrijding van de redelijke termijn met meer dan twee jaar niet tot een verdere matiging van de boete dan tot 80% leidt.
5.7.4. De slotsom met betrekking tot de boeten luidt dat de per navorderingsaanslag opgelegde boete in elk geval dient te worden verminderd tot 80% in verband met het overwogene onder 5.7.2.5 en vervolgens met 20% in verband met het overwogene onder 5.7.3.6, uitkomend op 64% van de na te vorderen belasting, alsmede op 64% van de op de aanslag te betalen belasting voor zover die ziet op de correctie in verband met de KB-Luxrekeningen.
Heffingsrente
5.8. Belanghebbende heeft geen afzonderlijke grieven tegen de beschikkingen heffingsrente aangevoerd. Ook anderszins is het Hof niet gebleken dat de heffingsrente is berekend in strijd met de wettelijke bepalingen of enige andere rechtsregel. Derhalve bestaat geen aanleiding om de heffingsrente verder te verminderen dan overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslagen.
6. Proceskosten
6.1. Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van Pro de Algemene wet bestuursrecht, zowel voor de beroepsfase als voor de bezwaarfase, nu de gemachtigde om vergoeding van de kosten van bezwaar heeft verzocht in zijn bezwaarschriften van 10 juni en 17 juni 2003. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van Pro het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit).
6.2. Deze kosten dienen in het onderhavige geval te worden berekend op de voet van artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van het Besluit, nu het Hof geen reden ziet deze bepaling buiten toepassing te laten. Het Hof verwerpt mitsdien het andersluidende standpunt van belanghebbende. Voor de toepassing van deze bepaling worden de onder kenmerk 04/03028, 04/03029, 04/03030, 04/03717 en 04/03718 ingeschreven beroepen, zowel voor de beroepsfase als voor de bezwaarfase als één zaak beschouwd, nu zij samenhangende zaken zijn in de zin van artikel 3, tweede lid, van het Besluit. Hieraan doet niet af dat de beroepen met kenmerk 04/03717 en 04/03718 ruim zes weken later, te weten op 14 september 2004, zijn ingediend en (een aantal van alle) in deze zaken ingediende bezwaarschriften zijn ingediend in de periode van 16 mei 2003 tot en met 7 juli 2003. Voorts is belanghebbende, tot bijstand vergezeld van zijn echtgenote, ter zitting 11 oktober 2007 verschenen. In verband daarmee heeft hij recht op vergoeding van de reiskosten, welke dienen te worden berekend op tweemaal de reiskosten per openbaar vervoer tweede klasse, door het Hof geschat op in totaal € 100.
6.3. De onder 04/03032 t/m 04/03035 ingeschreven beroepen zijn gelijktijdig met het onderhavige beroep door een kantoorgenoot van de gemachtigde ingediend. In de omstandigheid dat die kantoorgenoot gedurende de procedures deze beroepen onder zijn eigen naam heeft voortgezet, ziet het Hof reden deze beroepen voor de toepassing van het Besluit niet te beschouwen als met de onder 6.2 genoemde beroepen samenhangende zaken. Voorts zal het Hof eventuele kosten van bezwaar bij de beide gemachtigden afzonderlijk in aanmerking nemen.
6.4. Hiervan uitgaande stelt het Hof het bedrag van de voor vergoeding in aanmerking komende kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op:
- 5 punten (beroep, zitting van 29 maart 2006 en zitting van 11 oktober 2007, telkens 1 punt;
schriftelijke inlichtingen bij brieven van 21 maart 2007 en 12 december 2007, het getuigenverhoor op 20 juni 2007 en de nadere zitting van 8 februari 2008, telkens 0,5 punt) x € 322 x 2 (wegingsfactor) x 1,5 (samenhang) = € 4.830 en
- 1 punt (indienen bezwaar) x 161 x 2 x 1,5 = € 483,
dat is in totaal (4.830+483=) € 5.313,
waarvan een/vijfde deel, te weten € 1.062,60, aan het onderhavige beroep wordt toegerekend, zodat de kosten in totaal (1.062,60 + 100 =) € 1.162,60 bedragen.
7. Beslissing
7.1. Het Hof
- verklaart het beroep gegrond voor zover het betreft de navorderingsaanslagen IB/PV, de aanslag, de daarop betrekking hebbende boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente;
- vernietigt de bestreden uitspraken die betrekking hebben op deze aanslagen en beschikkingen;
- vermindert de navorderingsaanslagen IB/PV en de aanslag tot respectievelijk navorderingsaanslagen en een aanslag, berekend naar de volgende belastbare inkomens (in guldens):
jaar
1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000
belastbare inkomens 50.040 62.254 108.924 102.508 78.727 64.308 102.380 111.878 92.326 50.847 19.071
- vermindert de op de navorderingsaanslagen IB/PV en de aanslag betrekking hebbende beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de bovenstaande verminderingen van die aanslagen;
- vermindert de boeten ter zake van de navorderingsaanslagen IB/PV en de aanslag tot 64% van de belasting- en premiebedragen zoals die overeenkomstig de bovenstaande verminderingen komen te luiden en voor zover deze zien op de correctie in verband met de KB-Luxrekeningen;
- veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.162,60, en
- gelast de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht ad € 37 te vergoeden.
7.2. Het Hof draagt in de vorm van een tussenuitspraak voorts de inspecteur op de vermogens voor de vermogensbelasting te berekenen met inachtneming van rechtsoverweging 5.6.2 en het Hof die berekening binnen 8 weken na deze uitspraak te doen toekomen.
Het Hof houdt iedere verdere beslissing inzake het beroep betreffende de navorderingsaanslagen VB en de daarop betrekking hebbende boetebeschikkingen aan.
De uitspraak is gedaan op 10 juni 2010 door mr. O.B. Onnes, lid van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. E.G. van der Laan als griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak, voor zover deze niet het karakter heeft van een tussenuitspraak, kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.