Uitspraak
GERECHTSHOF AMSTERDAM
Kenmerk 18/00403
16 juli 2019
uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,de inspecteur,
tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 17/2621 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen
de inspecteur,
en
[X], wonende te [woonplaats] , belanghebbende.
1.Ontstaan en loop van het geding
1.1.
De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2013 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd (hierna: IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.990.
1.2.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd.
1.3.
De rechtbank heeft bij uitspraak van 5 juni 2018 op het tegen de hiervoor vermelde uitspraak op bezwaar ingestelde beroep als volgt beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.843;
- vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 46 aan eiseres te vergoeden.”
1.4.
Het door de inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 juli 2018, aangevuld bij een bij het Hof ingekomen brief van 8 augustus 2018. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
1.5.
Van belanghebbende is op 1 juli 2019 een nader stuk ingekomen dat in kopie aan de wederpartij is gezonden.
1.6.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 juli 2019. Aldaar is belanghebbende verschenen vergezeld door drs. [Y] . Van de zijde van de inspecteur zijn verschenen M. Blanken en J.C. Rodermond - Japin. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.
2.Feiten
2.1.
De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:
“1. Eiseres heeft op 16 maart 1993 een vaste termijnverzekering afgesloten bij OHRA Levensverzekeringen N.V. (hierna: OHRA). De einddatum van deze vaste termijnverzekering was 16 maart 2013. Het verzekerd bedrag op de einddatum was bepaald op AUS $ 65.114,99.
2. Tot de gedingstukken behoort een op 13 maart 2013 ondertekend polisblad. Daarop is het volgende, voor zover hier van belang, vermeld:
“VASTE TERMIJNVERZEKERING
POLISBLAD
(…)
OHRA Levensverzekeringen verzekert volgens deze polis en de bijbehorende voorwaarden:
Verzekeringnemer : [eiseres]
(…)
Verzekerde : [eiseres]
(…)
Ingangsdatum verzekering : 16-03-1993
Einddatum verzekering : 16-03-2013
Verzekerd bedrag op de einddatum : AUS $ 65.114,99
Begunstigde(n) : Standaardbegunstiging (zie polisvoorwaarden)
Rentevastperiode : Gelijk aan de duur van de verzekering.
Premievrij : Per 16-03-1995 is de polis premievrij gemaakt. Per de datum van premievrijmaking is geen premie meer verschuldigd.
Bijzonderheden : Het uit te keren verzekerd bedrag op de einddatum wordt verminderd met € 27.554,46 in verband met premieverlaging of premievrij making.
(…)
Eventueel eerder afgegeven polis(volg)bladen onder dit polisvolgnummer komen hierbij te
vervallen.”
3. In de ‘Polisvoorwaarden Vaste Termijnverzekering (Dollargarantiepolis)’ is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
“Begripsomschrijvingen Artikel 1
(…)
f. vaste termijnverzekering - een verzekering waarbij het verzekerde bedrag,
dollargarantiepolis onafhankelijk van het in leven zijn van de verzekerde, op de einddatum is Amerikaanse (US $) of Australische (Aus $) dollars wordt uitgekeerd. De polis geeft aan welke valutasoort wordt bedoeld.
(…)
Rechten van de Artikel 5
verzekeringnemerDe verzekeringnemer heeft het recht met inachtneming van hetgeen elders in deze voorwaarden nader is bepaald:
(…)
premievrij b. de verzekering premievrij te maken (…);
(…)
Premievrijmaking en Artikel 9
afkoop1. Een verzekeringsnemer kan de verzekering omzetten in een premievrije of gedeeltelijk premievrije verzekering met een lager verzekerd bedrag indien en voor zover er een premievrije waarde is bereikt. De hoogte van de premievrije waarde wordt als volgt samengesteld:
a. op basis van de in het polisblad vermelde premie wordt het eindbedrag in Nederlandse guldens vastgesteld, waarbij rekening wordt gehouden met de resterende duur van de verzekering, de gehanteerde rekenrente en het op het moment van premievrijmaking geldende T-rendement (zie artikel 12).
b. de premievrije waarde d.w.z. het premievrij verzekerd bedrag, dat tot de einddatum van de verzekering van kracht blijft, is gelijk aan het oorspronkelijk verzekerde bedrag in dollars verminderd met het in a. bepaalde in Nederlandse guldens.
(…)
Begunstiging Artikel 10
begunstigden 1. Begunstigde is degene die door de verzekeringnemer blijkens aantekening op het polisblad als zodanig is aangewezen. De verzekeringnemer kan meerdere begunstigden aanwijzen.
2. De verzekeringnemer, de echtgenote of echtgenoot, de kinderen en de erfgenamen worden geacht de begunstigden te zijn indien:
a. geen begunstigde is vermeld op het polisblad;
(…)
Uitkering en verjaring Artikel 11
uitkering 1. OHRA Leven zal elk verschuldigd bedrag aan de begunstigde(n) uitkeren, nadat OHRA Leven de bewijsstukken heeft ontvangen.
Eventueel nog niet betaalde premie, rente en kosten worden in mindering gebracht.
uitkering bij afloop (…)
3. Indien de verzekering premievrij is gemaakt zal OHRA Leven echter een gedeelte van de einduitkering in dollars tegen de wisselkoers op de einddatum van de verzekering omwisselen in Nederlandse Guldens en wel een dusdanig gedeelte dat de tegenwaarde in Nederlandse Guldens van het om te wisselen gedeelte van de einduitkering gelijk is aan het overeenkomstig het in artikel 9 lid Pro 1, sub a, omschreven op de einduitkering in mindering te brengen bedrag.
(…)
T-rendement Artikel 12
1. Ten behoeve van de in artikel 9 omschreven Pro berekening van de premievrije waarde kan het zgn.
T-rendement gehanteerd worden dat van toepassing is op het moment van premievrijmaking.
2. Het T-rendement wordt maandelijks vastgesteld en gepubliceerd. Dit T-rendement is het reële rendement per kalendermaand van guldens-obligatieleningen uitgegeven door de Staat der Nederlanden, die aan de navolgende eisen voldoen:
a. opgenomen zijn in de rubriek “Fondsen met doorlopende notering” van de officiële Prijscourant van de Vereniging voor de Effectenhandel te Amsterdam.
b. een gemiddelde resterende looptijd van tenminste zeven jaar hebben;
c. waarvan het quotiënt (delingsuitkomst) van het couponrendement en het reële rendement tenminste 0,8 en ten hoogste 1,1 bedraagt.”
4. Eiseres heeft in de periode van 16 maart 1993 tot en met 16 maart 1995 in totaal een bedrag van € 1.633,44 aan premie betaald voor de vaste termijnverzekering.
5. Verweerder heeft een renseignement van OHRA overgelegd. In het renseignement is het volgende, voor zover hier van belang, opgenomen:
“Naam : [eiseres]
(…)
Polisnummer : 274351-847-001
Einddatum polis : 16-03-2013
(…)
Bedrag uitkering (…) : 24.780
Totaal bedrag aan betaalde premies in de uitkering (…): 1.633”
6. Op 28 april 2015 heeft eiseres aangifte IB/PVV 2013 gedaan, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.843. In de aangifte heeft eiseres ter zake van de door haar ontvangen uitkering uit de hiervoor genoemde vaste termijnverzekering niets aangegeven.
7. Naar aanleiding van een eerste verzoek om informatie van verweerder, per brief van 8 oktober 2015, heeft een brievenwisseling tussen partijen plaatsgevonden.
8. Met dagtekening 16 maart 2016 heeft verweerder de onderhavige aanslag IB/PVV 2013 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.990. Daarbij heeft verweerder een bedrag van € 23.147 als belastbaar rentebestanddeel kapitaalverzekering in aanmerking genomen in verband met de uitkering door OHRA aan eiseres in verband met de vaste termijnverzekering.
9. Eiseres heeft hiertegen bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar van 15 mei 2017 heeft verweerder het bezwaar ongegrond verklaard.”
Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. Het Hof vult de feiten als volgt aan.
2.2.
In de ‘Polisvoorwaarden Vaste Termijnverzekering (Dollargarantiepolis)’ is (naast hetgeen door de rechtbank in rechtsoverweging 3 is opgenomen) nog, voor zover van belang, het volgende opgenomen:
“Premiebetaling Artikel 8
(…)
overlijden 6. De premies zijn verschuldigd tot de op het premieblad vermelde einddatum doch niet langer dan tot de premievervaldag volgend op het overlijden van de verzekerde.”
3.Geschil in hoger beroep
3.1.
In hoger beroep is in geschil of de aanslag niet te hoog is vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op de vraag of de in 2013 door belanghebbende ontvangen uitkering van OHRA door de inspecteur terecht (deels: voor een bedrag van € 23.147) in de heffing is betrokken.
3.2.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd verwijst het Hof naar het van de zitting opgemaakte proces-verbaal.
4.Het oordeel van de rechtbank
De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:
“14. Op grond van artikel 1.6a van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) wordt voor de heffing van IB/PVV onder een levensverzekering verstaan een overeenkomst van levensverzekering als bedoeld in artikel 1:1 van Pro de Wet op het financieel toezicht (hierna: Wft). Artikel 1:1 van Pro de Wft bepaalt dat een levensverzekering een verzekering is op grond van artikel 7:975 van Pro het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) met dien verstande dat de prestatie van de levensverzekeraar uitsluitend in geld geschiedt. Een levensverzekering is volgens artikel 7:975 van Pro het BW een sommenverzekering die in verband met het leven of de dood wordt gesloten.
15. Op grond van Hoofdstuk 2, artikel I, onderdeel AL, eerste en tweede lid van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, blijven voor de bepaling van het inkomen uit op 31 december 2000 bestaande levensverzekeringen waarbij kapitaal is verzekerd, de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) van toepassing zoals die luidden op 31 december 2000 en wordt de rente begrepen in die kapitaalverzekering uit levensverzekering voor de toepassing van de Wet IB 2001 aangemerkt als inkomen uit werk en woning.
16. Ingevolge artikel 25, eerste lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet IB 1964 behoort tot de inkomsten uit vermogen rente begrepen in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering. Het derde lid, aanhef en onderdeel c, van dat artikel bepaalt dat onder een kapitaalsuitkering uit levensverzekering mede wordt verstaan hetgeen wordt genoten ter zake van afkoop. Ingevolge het vijfde lid van dat artikel wordt de rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering gesteld op het bedrag waarmee de uitkering overtreft hetgeen ter zake van de verzekering aan premies is voldaan, voor zover die premies niet in aanmerking zijn gekomen bij een eerdere uitkering door de verzekeraar.
17. Op grond van artikel 26a, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 1964 behoort, in afwijking in zoverre van artikel 25, eerste lid, aanhef en onderdeel c, niet tot de inkomsten uit vermogen de rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering bij in leven zijn door de verzekeraar voor zover de kapitaalsuitkering niet meer bedraagt dan
f 210.000, mits ter zake van die verzekering ten minste 20 jaren jaarlijks premies zijn voldaan. De eerste volzin vindt geen toepassing ingeval ter zake van de verzekering een kapitaalsuitkering bij in leven zijn door de verzekeraar is gedaan voordat aan het vereiste aantal jaren premiebetaling is voldaan, dan wel ingeval de hoogste premie meer heeft bedragen dan het tienvoud van de laagste.
18. De rechtbank is van oordeel dat de vaste termijnverzekering niet is aan te merken als kapitaalverzekering. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat - gelet op de in artikel 1 van Pro de polisvoorwaarden vermelde - omschrijving van de vaste termijnverzekering, de polis het verzekerde bedrag altijd uitkeert aan eiseres of haar erfgenamen op de afgesproken einddatum, onafhankelijk van het in leven zijn van eiseres als verzekerde. Het enkele feit dat eiseres de eerste twee jaar premieplichting was en een bedrag van € 1.633 aan premies heeft betaald, maakt dit niet anders. Onder de genoemde omstandigheden kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gesproken van een verzekering, zijnde een kansovereenkomst waarbij de verzekeraar zich tegen betaling van een premie verbindt om verzekerde schadeloos te stellen wegens verlies, schade of gemis van een verwacht voordeel, te lijden door een onzekere gebeurtenis. Het door eiseres bij OHRA afgenomen product heeft veeleer de kenmerken van een bancair product.
19. Gelet op het vorenoverwogene heeft verweerder ten onrechte een deel van de uitkering uit de vaste termijnverzekering in de heffing betrokken. Dit leidt ertoe dat het beroep gegrond dient te worden verklaard.”
5.Beoordeling van het hoger beroep
5.1.
In zijn uitspraak van 13 april 1959, kenbaar uit het arrest van de Hoge Raad van 9 december 1959, nr. 14067, ECLI:NL:HR:1959:AY1732, BNB 1960/21, heeft het Gerechtshof te Arnhem in rechtsoverweging 13 overwogen:
“dat (…) naar de heersende rechtsopvatting de levensverzekering omvat alle overeenkomsten omtrent de uitkering van een kapitaal of een rente, op levens- en sterftekansen gegrond, waarbij de uitkering of de premiebetaling of beide in enigerlei opzicht afhankelijk werden gesteld van het in leven zijn of de dood van een of meer bepaalde personen”.
De Hoge Raad heeft in het arrest dienaangaande overwogen dat:
“uit tekst en geschiedenis artikel 84 der Pro vroegere en artikel 13 der Pro huidige Successiewet niet valt af te leiden dat onder de daar gebezigde woorden “overeenkomst van levensverzekering”, iets anders is te verstaan dan datgene, wat het Hof in zijn (…) overweging op grond van de algemene rechtsopvatting heeft aangenomen”.
Alhoewel voornoemde jurisprudentie is gewezen voor het successierecht ziet het Hof geen aanleiding de gegeven omschrijving van het begrip levensverzekering niet ook in deze zaak tot uitgangspunt te nemen.
5.2.
Anders dan de rechtbank is het Hof van oordeel dat de onderhavige in 1993 gesloten overeenkomst tussen belanghebbende en OHRA aangemerkt dient te worden als levensverzekering. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat, uitgaande van het tot de gedingstukken behorende polisblad van 13 maart 2013 (zie 2.1) en de ‘Polisvoorwaarden Vaste Termijnverzekering (Dollargarantiepolis)’ (zie 2.1 en 2.2), de tussen belanghebbende en OHRA in 1993 gesloten de overeenkomst ten tijde van het sluiten daarvan de volgende kenmerken had:
- op de einddatum is het verzekerde bedrag Australische $ 65.114,99;
- premies zijn niet langer verschuldigd dan tot de premievervaldag volgend op het overlijden van de verzekerde.
5.3.
Het voorgaande brengt mee dat de verschuldigdheid van premies (de premiebetaling) afhangt van het leven van belanghebbende. Onder die omstandigheden is de door belanghebbende met OHRA gesloten overeenkomst aan te merken als een levensverzekering in de zin van voornoemd arrest (zie onder 5.1). Dat belanghebbende twee jaar na het sluiten van de overeenkomst de verzekering premievrij heeft gemaakt doet aan de aard van de overeenkomst niet af. Het karakter van de overeenkomst dient immers te worden beoordeeld op het moment van het afsluiten van de overeenkomst (vgl. art. 7:925, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek).
5.4.
In rechtsoverweging 17 heeft de rechtbank juist weergegeven onder welke omstandigheden de rente begrepen in een kapitaalsuitkering uit levensverzekering niet in de heffing worden betrokken. Niet in geschil is dat belanghebbende niet aan de voorwaarden van artikel 26a, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 1964 voldoet.
5.5.
Voorts dienen, anders dan belanghebbende kennelijk betoogt, ook (mogelijke) valutaresultaten in deze heffing te worden betrokken. Uit artikel 25, eerste en vijfde lid, van de Wet IB 1964 volgt dat de belastbare door de wetgever als rente aangeduide inkomsten begrepen in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekeringen gesteld worden op het bedrag waarmee de uitkering overtreft hetgeen ter zake van de verzekering aan premies is voldaan
(Hoge Raad, 29 juni 2007, nr. 43340, ECLI:NL:HR:2007:BA3305). Bij deze zogenaamde saldomethode worden, ook de behaalde valutaresultaten in ogenschouw genomen. Gelet hierop is door de inspecteur terecht een bedrag van € 23.147 (als belastbaar deel van de uitkering uit de verzekering) in aanmerking genomen.
5.6.
De slotsom is dat het gelijk aan de inspecteur is en de uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd.
7.Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- verklaart het beroep ongegrond.
De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. P.L. Cheung als griffier.
De beslissing is op 16 juli 2019 in het openbaar uitgesproken.
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.