ECLI:NL:GHAMS:2021:1371

Uitspraak

GERECHTSHOF AMSTERDAM

kenmerk 20/00186

29 april 2021

uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] ,wonende te [Z] , belanghebbende,

(gemachtigde: M. Collij)

en het incidenteel hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur,

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk HAA 19/2181 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft bij beschikking als bedoeld in artikel 6.2a, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) van 9 oktober 2017 het bedrag van de na afloop van het belastingjaar 2014 niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek, dat eerder bij beschikking van 7 april 2016 was vastgesteld op € 2.146, herzien tot € 720.

1.2.

De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 maart 2019 het in 1.1 bedoelde bedrag nader bepaald op € 794.

1.3.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft bij uitspraak van 4 februari 2020 (waarin belanghebbende wordt aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’) als volgt beslist:

“De rechtbank:

verklaart het beroep ongegrond;
veroordeelt verweerder tot vergoeding van de immateriële schade van eiseres tot een bedrag van € 500;
veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 525;
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 47 aan eiseres te vergoeden.”

1.4.

Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep heeft het Hof ontvangen op 16 maart 2020. De inspecteur heeft op 28 mei 2020 een verweerschrift ingediend en tegelijkertijd bij afzonderlijk geschrift incidenteel hoger beroep ingesteld.

1.5.

Op 23 juni 2020 heeft het Hof een conclusie van repliek van belanghebbende ontvangen. Daarin brengt belanghebbende tevens haar zienswijze over het incidenteel hoger beroep naar voren. De inspecteur heeft afgezien van het indienen van een conclusie van dupliek. Het Hof heeft op 31 maart 2021 nadere stukken ontvangen van belanghebbende.

1.6.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 april 2021. Voor belanghebbende is haar gemachtigde verschenen. Namens de inspecteur zijn verschenen [naam 1] en [naam 2] . Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.Tussen partijen vaststaande feiten

2.1.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld.

“1. Verweerder heeft op 18 mei 2015 een digitale aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) 2014 van eiseres ontvangen waarbij het volgende is aangegeven:

Inkomen in box 1

Pensioen, lijfrente of andere uitkering

Gemeente [plaatsnaam] -/- € 577

BBZ € 7.266

Belastbare winst -/- € 17.464

Belastbaar inkomen box 1 -/- € 10.775

2. Eiseres heeft in haar aangifte een bedrag van € 1.426 opgenomen als aftrek specifieke zorgkosten. Deze kosten kunnen in 2014 niet in aftrek worden gebracht en zijn daarom aangemerkt als nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek in volgende jaren.

De specifieke zorgkosten zijn in de aangifte 2014 als volgt gespecificeerd:

Kosten medicijnen € 959

uitgaven voor vervoer ivm ziekte € 75

totaal voor verhoging € 1.034

verhoging specifieke zorgkosten (40%) € 414

totaal na verhoging € 1.448

genees- en heelkundige hulp € 103

subtotaal € 1.551

Af: drempel uitgaven specifieke zorg kosten -/- € 125

totaal aftrekbaar bedrag specifieke zorgkosten € 1.426

3. Op basis van de ingediende aangifte heeft verweerder met dagtekening 28 augustus 2015 aan eiseres een voorlopige aanslag IB/PVV 2014 opgelegd die resulteert in een door eiseres te ontvangen bedrag van € 2.692, inclusief € 16 aan vergoede belastingrente.

4. Met dagtekening 7 april 2016 heeft verweerder de definitieve aanslag IB/PVV 2014 aan eiseres opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte naar een belastbaar inkomen box 1 van -/- € 10.775. De aanslag resulteert in een te betalen bedrag van € 0. Tevens wordt daarbij de nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek (PGA) vastgesteld. Dit bedrag wordt bij beschikking vastgesteld en vermeld op het aanslagbiljet IB/PVV 2014. De totaal nog te verrekenen PGA bedraagt volgens deze beschikking:

Nog te verrekenen PGA uit voorgaande jaren € 720

Nog te verrekenen PGA 2014 € 1.426

totaal nog te verrekenen PGA € 2.146

5. Bij brief van 14 maart 2017 heeft verweerder aan eiseres een vragenbrief verzonden en om nadere informatie verzocht met betrekking tot de in de aangifte opgevoerde specifieke zorg kosten van € 1.426. Op 2 mei 2017 heeft verweerder een reactie daarop van eiseres ontvangen. Eiseres heeft daarbij geen stukken overgelegd. Verweerder heeft daarom bij brief van 16 mei 2017 nogmaals verzocht om nadere informatie met betrekking tot de in de aangifte opgevoerde specifieke zorgkosten. Op 13 juli 2017 heeft eiseres daarop gereageerd. Zij heeft daarbij een overzicht vergoeding van zorgkosten door VGZ overgelegd waaruit een bedrag van € 53,63 door eiseres betaalde medicijnen blijkt.

6. Bij brief van 2 augustus 2017 heeft verweerder eiseres in kennis gesteld van zijn voornemen tot navordering over het jaar 2014. Eiseres is daarbij in de gelegenheid gesteld om te reageren.

7. Met dagtekening 9 oktober 2017 heeft verweerder aan eiseres een beschikking herziening nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek 2014 opgelegd. De eerder vastgestelde nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek 2014 (€ 1.426) is hierbij geheel gecorrigeerd. Hierdoor is het restant totaal nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek verlaagd van € 2.146 naar € 720. Het verzamelinkomen en de nihilaanslag IB/PVV 2014 zijn niet gewijzigd.

8. Naar aanleiding van het door eiseres tegen de herziening ingediende bezwaar heeft op 4 februari 2019 een hoorgesprek plaatsgevonden. Van het hoorgesprek is een verslag gemaakt.

9. Met dagtekening 26 maart 2018 heeft verweerder uitspraak op bezwaar gedaan. Het verzamelinkomen en de aanslag IB/PVV 2014 zijn daarbij niet gewijzigd. De nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek 2014 is door verweerder verhoogd van € 0 naar € 74.

De totaal na 2014 nog te verrekenen PGA bedraagt op grond van de uitspraak op bezwaar:

Nog te verrekenen PGA uit voorgaande jaren € 720

Nog te verrekenen PGA 2014 € 74

Totaal nog te verrekenen PGA € 794

10. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.”

2.2.

Nu voormelde door de rechtbank vastgestelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. Daarnaast stelt het Hof de volgende feiten vast.

2.3.

Tot de stukken van het geding behoren twee ambtsedige verklaringen van [naam 3] , regiocoördinator systeemfraude IH bij de Belastingdienst, kantoor Amsterdam (hierna ook: de eerste respectievelijk tweede ambtsedige verklaring van [naam 3] ). In de eerste ambtsedige verklaring is onder meer het volgende vermeld:

“Begin 2015 is door de Belastingdienst een analyse uitgevoerd voor aangiften inkomstenbelasting die onder vermelding van een beconnummer werden ingestuurd. Hierbij viel het beconnummer [nummer] Maatschap Werkcollectief Hoorn (hierna: WKH) op vanwege het hoge percentage aangiften met zorgkosten. Via dit beconnummer werden veel meer aangiften met een aftrek zorgkosten ingestuurd dan op basis van het landelijk gemiddelde zou mogen worden verwacht. Zoals bij dit soort signalen gebruikelijk is, zijn vervolgens voor een klein gedeelte van de aangiften vragenbrieven verstuurd teneinde te kunnen beoordelen in hoeverre de door WKH opgevoerde aftrekposten terecht werden opgevoerd. Met dagtekening 30 juni 2015 zijn daartoe 173 vragenbrieven verstuurd voor aangiften IH 2014 van WKH waarin een aftrek zorgkosten was opgevoerd en waarvoor nog geen definitieve aanslag was vastgesteld. Het grootste deel van de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2012 tot en met 2014 was op dat moment echter al geautomatiseerd vastgesteld.

Naar aanleiding van de bevindingen bij de behandeling van deze aangiften, is begin 2016 vervolgens een signalering ingebracht, die er voor zorgde dat de aangiften die vanaf dat moment zouden worden ingediend onder het beconnummer van WKH, zouden worden uitgeworpen voor inhoudelijke beoordeling van de aangifte. Op het moment van inbrengen van de signalering was nog niet duidelijk in hoeverre de bevindingen bij de behandeling van de 173 aangiften, representatief waren voor het aangiftegedrag van WKH. Ten tijde van het inbrengen van de signalering gold een algemene ondergrens van [8:29 Awb], die ook voor andere adviseurs gold waarvoor een signalering was ingebracht.

Tijdens de behandeling van deze aangiften wordt duidelijk dat slechts een beperkt gedeelte van de in aftrek gebrachte bedragen in de aangiften van WKH aannemelijk kan worden gemaakt. Dit leidt tot het op 9 november 2016 indienen van de preweeg waarin WKH wordt voorgedragen voor een strafrechtelijk onderzoek. Op 17 november 2016 is besloten het strafrechtelijk onderzoek in te stellen.

Met dagtekening 14 maart 2017 zijn via een zogenaamde centrale mailing 1.853 verzoeken om informatie over de aangiften 2012 tot en met 2015 verstuurd aan de klanten van WKH. (…) Om de omvang van het fiscale nadeel te kunnen bepalen, is voor deze mailing een ondergrens gehanteerd van [8:29 Awb]. (…)”

2.4.

In de tweede ambtsedige verklaring is onder meer het volgende vermeld:

“In het kader van de door Maatschap Werkkollektief Hoorn (hierna: WKH) ingediende beroepschriften tegen de aan hun klanten opgelegde (navorderings-)aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekering over de jaren 2012 tot en met 2015, heeft [naam 4] van WKH een lijst met BSN’s aangeleverd. Naar de mening van [naam 4] zijn voor deze belastingplichtigen ten onrechte verzoeken om informatie verstuurd, omdat de hoogte van de opgevoerde bedragen aan persoonsgebonden aftrek daartoe geen aanleiding zou geven. Mij is verzocht te beoordelen of deze stelling juist is.

Voor de meeste van de aangeleverde BSN’s zijn brieven gestuurd met dagtekening 25 juni 2016. De op die datum verstuurde brieven zijn verstuurd in het kader van één van de centrale mailingen voor aangiften 2015. Deze mailing had niet uitsluitend betrekking op aangiften die door WKH zijn ingediend. De ondergrens voor het uitvragen van de aftrekposten lag voor de aangiften waarvoor met deze mailing vragenbrieven zijn verstuurd, ver onder het bedrag dat bij enkele andere mailingen aan klanten van WKH is gehanteerd. De grens voor het uitvragen van aftrekposten is niet altijd hetzelfde en is onder andere afhankelijk van de voorraad te behandelen aangiften en het beschikbare aantal medewerkers.

Daarnaast kunnen andere aspecten dan de aftrekposten in de aangifte, eveneens aanleiding geven een verzoek om informatie te sturen. Als bijvoorbeeld uit contra-informatie van de Belastingdienst een ander bedrag aan hypotheekrente blijkt dan in de aangifte is vermeld, wordt er voor die aangifte een vragenbrief verstuurd. Eventuele andere opgevoerde aftrekposten in die aangifte worden dan eveneens uitgevraagd, zelfs als het om een gering bedrag gaat. Verder wordt een verzoek om informatie gestuurd als de opgevoerde bedragen van twee aftrekposten tezamen, de bij een centrale mailing geldende ondergrens te boven gaan. Er zijn dus diverse redenen en combinaties van redenen die tot het uitvragen van de aftrekposten in een aangifte kunnen leiden.

Overigens kan de werkwijze bij centrale mailingen die zijn verzorgd vanuit andere projecten binnen de Belastingdienst, afwijken van het hiervoor beschrevene.”

2.5.

In bijlage 4 bij de brief van belanghebbende met dagtekening 29 maart 2021, door het Hof ontvangen op 31 maart 2021, is een stuk te vinden dat volgens genoemde brief de inspecteur heeft ingebracht in een andere procedure bij de rechtbank Noord-Holland in januari 2019. De twee ambtsedige verklaringen van [naam 3] zijn gevoegd als bijlage bij dit stuk, getiteld ‘Nader stuk n.a.v. bewijsaanbod ter zitting’ en namens de inspecteur ondertekend door [naam 5] . Op pagina 2 van het stuk is onder meer het volgende vermeld, waarbij belanghebbende ‘1.2’ met rode pen heeft omcirkeld en voor de tweede alinea van 1.2 met rode pen een kruis heeft geplaatst:

“1.2 De eerste resultaten van de behandeling van de 173 aangiften zijn ultimo 2015 beschikbaar. Er werd geconcludeerd dat er mogelijk sprake is van een verhoogd risico. Nader onderzoek was nodig alvorens een definitieve conclusie getrokken kon worden.

Besloten is om alle digitaal ingediende aangiften vanaf begin 2016 te onderwerpen aan een onderzoek (aanslagregeling). De algemene selectiecriteria zijn op deze posten eveneens van toepassing.

(…)

1.3

Ten aanzien van de onderzoekswerkzaamheden heeft de heer [naam 3] , in zijn functie van regiocoördinator systeemfraude IH, een ambtsedige verklaring [niet leesbaar, het Hof begrijpt: opgesteld waarin] hij de onderzoekswerkzaamheden heeft beschreven (bijlage [niet leesbaar]

(…)

2.1

De gehanteerde ondergrens is, zoals al eerder betoogd, een onderdeel van de controlestrategie. (…) De ondergrens wordt toegepast op de in aftrek gebrachte persoonsgebonden aftrekposten na aftrek van de drempel.

2.2

Gemachtigde heeft betoogd dat de ondergrens niet consequent is / wordt gebruikt door de inspecteur. [naam 3] heeft hieromtrent eveneens een ambtsedige verklaring opgesteld (bijlage 2), waarin hij een toelichting geeft op de selectie van te controleren aangiften.”

3. Geschil voor het Hof

In het principaal hoger beroep is in geschil of de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan dat in de weg staat aan herziening van het eerder vastgestelde bedrag van de nog niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek. In het incidenteel hoger beroep is in geschil of deze procedure betrekking heeft op een zeer gering financieel belang dat de rechtbank had moeten weerhouden van een veroordeling van de inspecteur tot vergoeding van immateriële schade vanwege de overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en het beroep, alsmede de proceskosten van belanghebbende.

4.Overwegingen van de rechtbank

De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen.

“
Nieuw feit/ambtelijk verzuim

15. Niet langer is in geschil dat eiseres de (aftrekbaarheid van de) door haar in aftrek gebrachte kosten niet aannemelijk kan maken. Eiseres stelt zich echter op het standpunt dat verweerder niet over een nieuw feit beschikte ten tijde van de beschikking herziening nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek 2014 omdat hij de aanslag IB/PVV 2014 en de beschikking PGA 2014 op 7 april 2016 heeft vastgesteld terwijl er in april 2015 al twijfels bestonden over het aangiftegedrag van het kantoor van gemachtigde en er daaromtrent een onderzoek gaande was.

16. Artikel 6.2a van de Wet IB (tekst 2014) luidt - voor zover hier van belang - als volgt:

“1. De inspecteur stelt het bedrag van de op enig tijdstip niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek vast bij voor bezwaar vatbare beschikking.

(…)

3. Indien er grond is voor het vermoeden dat het in het eerste lid bedoelde bedrag te hoog is vastgesteld, kan de inspecteur de in dat lid bedoelde beschikking herzien. Herziening vindt plaats bij voor bezwaar vatbare beschikking.

4. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, levert geen grond op voor herziening, tenzij de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.

5. Artikel 16, tweede lid, aanhef en onderdelen b en c, derde en vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is van overeenkomstige toepassing op herziening.

6. Rechtsmiddelen tegen de in het eerste lid bedoelde beschikking kunnen uitsluitend betrekking hebben op het bedrag, bedoeld in artikel 6.1, eerste lid, onderdeel a. Rechtsmiddelen tegen de in het derde lid, tweede volzin, bedoelde beschikking kunnen uitsluitend betrekking hebben op het bedrag van de herziening.”

17. Volgens vaste rechtspraak mag de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag IB/PVV, en hetzelfde heeft te gelden voor een beschikking PGA, uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Navordering is evenwel niet mogelijk als de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan. Bij de beoordeling van de vraag of de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan, komt het er in een geval als het onderhavige op aan of die inspecteur, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoorde te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. HR 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184, HR 22 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165 en HR 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082).

18. Eiseres heeft geen feiten of omstandigheden aangevoerd ten aanzien van de ingediende aangifte IB/PVV 2014 zelf, die voor verweerder aanleiding hadden moeten zijn om te twijfelen aan de in die aangifte opgenomen gegevens. Op die grond was er daarom geen reden de aangifte aan een nader onderzoek te onderwerpen. De rechtbank overweegt verder dat verweerder bij het regelen van een aanslag IB/PVV in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het dossier van de betreffende belastingplichtige. Er is niet een verplichting voor verweerder tot het raadplegen van op zijn eenheid aanwezige dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen, die voor het regelen van de bedoelde aanslag van belang zijn. Dit houdt in dat verweerder geen ambtelijk verzuim heeft begaan doordat hij geen kennis heeft genomen van aangiften voor andere belastingplichtigen die door de gemachtigde van eiseres werden gedaan, alvorens de aanslag IB/PVV 2014 en de beschikking PGA 2014 van eiseres vast te stellen. Verweerder is slechts dan tot een nader onderzoek buiten het bedoelde dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven (vgl. HR 17 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:249). Naar het oordeel van de rechtbank was die aanleiding er in dit geval niet.

19. Dit geldt te meer nu verweerder onvoldoende weersproken heeft aangevoerd dat het onderzoek naar het aangiftegedrag van het kantoor van de gemachtigde van eiseres in fases is gebeurd, waarbij iedere aangifte afzonderlijk onderzocht is en daar vragen over gesteld zijn aan de betreffende belastingplichtige en dat er op 7 april 2016 nog geen twijfels bestonden over de aangifte van eiseres, welke twijfels pas zijn ontstaan toen eiseres in 2017 desgevraagd de door haar opgevoerde aftrekposten onvoldoende kon onderbouwen.

20. Gelet op het voorgaande beschikte verweerder bij het herzien van de nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek over een nieuw feit, en wordt de primaire grief van eiseres verworpen.

(…)

Immateriële schadevergoeding

25. Ter zitting heeft eiseres een verzoek tot vergoeding van immateriële schade gedaan wegens overschrijding van de redelijke termijn.

26. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten als neergelegd in het overzichtsarrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar (24 maanden) nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt in beginsel aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij ter bepaling van de totale vergoeding de geconstateerde overschrijding naar boven wordt afgerond.

27. Gelet op het feit dat het bezwaarschrift op 21 november 2017 door verweerder is ontvangen, is de termijn op die datum aangevangen. Aangezien de rechtbank uitspraak doet op 4 februari 2020, is een periode van afgerond 27 maanden verstreken. Verweerder heeft gesteld dat sprake is van bijzondere omstandigheden op grond waarvan deze termijn dient te worden verkort. In dit verband verwijst verweerder er naar dat ondanks herhaalde verzoeken in de periode van 14 maart 2017 tot en met 5 februari 2018 geen onderbouwing van de in aftrek gebrachte kosten is verstrekt. Verweerder concludeert hieruit dat de redelijke termijn met de periode van 21 november 2017 tot en met 5 februari 2018 moet worden bekort, zodat indien de rechtbank voor 5 februari 2020 uitspraak doet de redelijke termijn niet is overschreden.

28. De rechtbank volgt verweerder hierin niet. Het is aan verweerder conclusies te verbinden aan het niet beantwoorden van vragen en de doorlooptijd van de bezwaarfase te bewaken. Aan het een aantal malen niet reageren op gestelde vragen door eiseres kan niet het gevolg worden verbonden dat de redelijke termijn voor het afdoen van het bezwaar moet worden verlengd. Dat betekent dat de overschrijding van de redelijke termijn afgerond drie maanden bedraagt. Daarmee correspondeert een vergoeding van immateriële schade van € 500. Aangezien de bezwaarfase, gelet op de datum van uitspraak op bezwaar, zijnde 26 maart 2019, (afgerond) 19 maanden heeft geduurd, en als regel heeft te gelden dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt, is de overschrijding van de redelijke termijn geheel aan die fase toe te rekenen. Verweerder dient daarom deze € 500 te betalen.”

5. Beoordeling van het geschil in het principaal en het incidenteel hoger beroep

Stukken van het geding

5.1.

Als op de zaak betrekking hebbend stuk heeft de inspecteur bij zijn verweerschrift bij de rechtbank de eerste ambtsedige verklaring van [naam 3] overgelegd (zie onder 2.3). In deze verklaring zijn twee delen onleesbaar gemaakt onder verwijzing naar artikel 8:29 van de Awb. Uit de context volgt duidelijk dat het om geldbedragen gaat. Het eerste bedrag betreft een ondergrens die de inspecteur heeft gehanteerd voor het ‘uitwerpen’ van aangiften ingediend door adviseurs voor wie in de systemen van de Belastingdienst een signalering is ingebracht. Het tweede bedrag betreft een ondergrens die is gehanteerd bij het versturen van verzoeken om informatie aan klanten van het kantoor van belanghebbendes gemachtigde op 14 maart 2017.

5.2.

Ter zitting is verduidelijkt dat de inspecteur heeft willen verzoeken om kennisneming uitsluitend door het Hof van de onleesbaar gemaakte delen op de grond dat de bedoelde delen controle-strategische informatie bevatten. Belanghebbende heeft met deze beperkte kennisneming ingestemd, waarna de inspecteur het stuk in ongeschoonde vorm in een gesloten enveloppe aan het Hof heeft overhandigd.

5.3.

Het directe belang van de onleesbaar gemaakte delen voor de beslissing in de hoofdzaak is dat deze delen, althans het eerste deel, inzicht verschaft in de wijze waarop de inspecteur de aangifte IB/PVV van belanghebbende voor het jaar 2014 heeft geselecteerd voor nader onderzoek. Het Hof is evenwel met de inspecteur van oordeel dat de onleesbaar gemaakte delen van controle-strategisch belang zijn en dat dit belang zwaarder weegt dan het belang van belanghebbende bij kennisneming van het ongeschoonde stuk. Door het inzicht die de onleesbare delen kunnen verschaffen in de wijze waarop de inspecteur aangiften selecteert voor nader onderzoek, bestaat immers een risico dat kwaadwillende indieners van aangiften daarop gaan anticiperen. Gelet op de in 5.2 genoemde instemming van belanghebbende, heeft het Hof, na tot dit oordeel te zijn gekomen, van het ongeschoonde stuk kennisgenomen. Het Hof heeft geconstateerd dat het door belanghebbende in aftrek gebrachte bedrag aan specifieke zorgkosten beneden de eerste in r.o. 5.1. bedoelde ondergrens ligt.

5.4.

De inspecteur heeft ter zitting bij het Hof verder verzocht de door belanghebbende op 31 maart 2021 ingediende nadere stukken tardief te verklaren, omdat hij pas kort voor de zitting daarvan een afschrift heeft ontvangen en door de omvang slechts globaal ervan heeft kunnen kennisnemen. Dit verzoek heeft het Hof afgewezen. De nadere stukken zijn meer dan tien dagen voor de zitting ingediend (artikel 8:58 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet). De inspecteur heeft na de afwijzing van zijn verzoek verklaard geen aanhouding van de zaak te wensen.

Ambtelijk verzuim

5.5.

Vooropgesteld moet worden dat de inspecteur in beginsel over een nieuw feit dient te beschikken als hij een eerder vastgesteld bedrag van de op enig tijdstip niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek wenst te herzien (artikel 6.2a, vierde lid, Wet IB 2001). Een feit dat de inspecteur als gevolg van een ambtelijk verzuim niet bekend is, is niet een nieuw feit en kan daarom geen grond opleveren voor de bedoelde herziening.

5.6.

Bij de beoordeling of een ambtelijk verzuim is begaan, heeft te gelden dat de inspecteur in beginsel op de juistheid van de aangifte mag vertrouwen. Nader onderzoek is pas geboden als de inspecteur, na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de aangifte, in redelijkheid moet twijfelen aan de juistheid van een daarin opgenomen gegeven. Hierbij dient mede te worden gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Als de niet-onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn, is geen sprake van twijfel die tot nader onderzoek aanleiding had moeten geven (vergelijk onder meer Hoge Raad 11 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1411, rechtsoverweging 3.2). Er moeten zich, met andere woorden, omstandigheden voordoen waaraan “een zo sterk vermoeden voor de onjuistheid van de aangifte [valt] te ontlenen, dat het nalaten van een onderzoek op dit punt [de inspecteur] als een ambtelijk verzuim kan worden aangerekend” (vergelijk Hoge Raad 5 november 1986, ECLI:NL:HR:1986:AW7841, rechtsoverweging 4.2).

5.7.

De inspecteur heeft in deze zaak onweersproken gesteld dat de aangifte van belanghebbende niet nader is onderzocht voorafgaand aan de vaststelling van het bedrag van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek. Inhoudelijk bezien (de aangegeven inkomsten en de opgevoerde aftrekposten) ziet het Hof in de aangifte ook geen aanleiding voor twijfel die tot nader onderzoek aanleiding had moeten geven. In het bijzonder is de opgevoerde aftrek voor specifieke zorgkosten niet opvallend hoog. De vraag is evenwel of de inspecteur door de vermelding van het beconnummer van (het kantoor van) belanghebbendes gemachtigde in de aangifte alsnog in redelijkheid had moeten twijfelen aan de juistheid van (met name) die aftrek. Dit vanwege het begin 2015 gestarte onderzoek naar de juistheid van onder meer de door (het kantoor van) de gemachtigde van belanghebbende ingediende aangiften, en het verdere verloop van het onderzoek naar (het kantoor van) de gemachtigde.

5.8.

Het Hof heeft in diverse zaken reeds geoordeeld geen aanleiding te zien te twijfelen aan de beschrijving van het in 5.7 bedoelde onderzoek als opgenomen in de eerste ambtsedige verklaring van [naam 3] . Samengevat houdt die beschrijving het volgende in. Er is gestart met een kleinschalig onderzoek, waarbij 173 vragenbrieven zijn verstuurd op 30 juni 2015. Naar aanleiding van de resultaten van het kleinschalige onderzoek is het onderzoek uitgebreid, overigens zonder dat toen duidelijk was of die resultaten een representatief beeld gaven van het aangiftegedrag van het kantoor van de gemachtigde. In het kader van de uitbreiding van het onderzoek is begin 2016 een signalering in de systemen van de Belastingdienst ingebracht. Die gold voor alle vanaf dat moment door het kantoor van de gemachtigde digitaal ingediende aangiften met aftrekposten boven een bepaalde ondergrens. De uitkomsten van de onderzoeken waartoe deze signalering heeft geleid, hebben ten slotte aanleiding gegeven in maart 2017 een ‘centrale mailing’ te sturen naar klanten van het kantoor van de gemachtigde. Daarbij is een lagere ondergrens gebruikt dan in het kader van de eerdere signalering.

5.9.

De tweede ambtsedige verklaring van [naam 3] , waarop belanghebbende zich in deze zaak heeft beroepen (zie onder 2.4), brengt het Hof niet tot een ander oordeel dan waartoe het eerder is gekomen. Hoewel de tweede verklaring op het eerste gezicht de indruk kan wekken dat de voor de signalering gehanteerde ondergrens in werkelijkheid niet vast was, hetgeen dan in tegenspraak zou zijn met de eerste ambtsedige verklaring, is bij nadere beschouwing van tegenstrijdigheid geen sprake. Uit het begin van de tweede verklaring valt op te maken dat zij is afgegeven ter beoordeling van de stelling van de (toenmalige) kantoorgenoot van de gemachtigde, dat vragenbrieven zijn gestuurd aan hun klanten zonder dat de hoogte van de opgevoerde aftrekposten daartoe aanleiding gaf. Uit de verklaring valt vervolgens op te maken dat het deels om ‘centrale mailingen’ gaat die niet enkel betrekking hadden op aangiften die door het kantoor van belanghebbendes gemachtigde zijn ingediend. En voorts dat bijvoorbeeld ‘contra-informatie’ bij de Belastingdienst over hypotheekrente of andere posten aanleiding kan hebben gegeven tot het versturen van een vragenbrief, waarbij dan mede kan zijn uitgevraagd over aftrekposten met een gering bedrag. Over ondergrenzen die zijn vastgesteld afhankelijk van de capaciteit bij de Belastingdienst is verklaard in relatie tot de eerste categorie (de ‘centrale mailingen’). Het Hof begrijpt de verklaring echter aldus, dat het hierbij gaat over vragenbrieven die ook zonder de signalering zouden zijn verstuurd.

5.10.

Evenmin ontstaat bij het Hof twijfel over de verklaring over de gehanteerde ondergrens door het onder 2.5 bedoelde stuk dat belanghebbende heeft overgelegd. Belanghebbende wenst gelet op de in het stuk aangebrachte markeringen en hetgeen ter zitting hieromtrent is verklaard de aandacht van het Hof vooral te vestigen op de tweede alinea van onderdeel 1.2 daarvan. Daar staat inderdaad dat is besloten vanaf begin 2016 alle digitaal door het kantoor van de gemachtigde ingediende aangiften aan nader onderzoek te onderwerpen maar eveneens dat de algemene selectiecriteria van toepassing zijn. Uit de onderdelen 1.3, 2.1 en 2.2 maakt het Hof op dat de eerste volzin van de bedoelde alinea niet de conclusie rechtvaardigt dat geen ondergrens is gehanteerd, maar dat dit wel degelijk het geval is geweest. Een andere uitleg ligt ook bepaald niet voor de hand, nu als bijlage bij het betreffende stuk kennelijk de ambtsedige verklaringen van [naam 3] zijn gevoegd, waarin het juist gaat over het hanteren van een vaste ondergrens in het kader van de signalering.

5.11.

De door belanghebbende in hoger beroep overgelegde voorbeelden van gevallen waarin de inspecteur vragenbrieven zou hebben verstuurd, terwijl in de aangifte lage bedragen aan persoonsgebonden aftrek zijn opgevoerd, werpen ook niet zonder meer een ander licht op de zaak. Zelfs als alle bedoelde gevallen inderdaad nader zijn onderzocht ondanks een laag bedrag aan persoonsgebonden aftrek in de aangifte – dit volgt niet steeds duidelijk uit de stukken –, dan biedt de tweede ambtsedige verklaring van [naam 3] daarvoor een plausibele verklaring (zie onder 5.9).

5.12.

De ‘getrapte’ werkwijze van de inspecteur getuigt naar het oordeel van het Hof van zorgvuldig en voldoende voortvarend handelen. De inspecteur is met dit handelen niet in strijd gekomen met het verbod op willekeur. Hieraan doet niet af dat de inspecteur ten tijde van het aanvankelijke vaststellen van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek op 7 april 2016 in het algemeen wellicht niet gerust was op de juistheid van de aangiften ingediend door het kantoor van haar gemachtigde. Daarmee is immers nog niet gezegd dat toen op het niveau van elke afzonderlijke door dit kantoor ingediende aangifte, te dezen in het bijzonder die van belanghebbende, slechts een onwaarschijnlijke mogelijkheid bestond dat de aangifte (in dit geval de opgevoerde persoonsgebonden aftrek) juist was. Een dergelijke conclusie is acht het Hof ook niet gerechtvaardigd op basis van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting. De inspecteur was daarom destijds niet gehouden nader onderzoek te doen.

5.13.

Uit het vorenstaande volgt dat de beroepsgrond faalt dat de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan en daarom niet over een nieuw feit beschikt dat in beginsel is benodigd om het eerder vastgestelde bedrag van de niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek te herzien. De juistheid van het herziene bedrag is verder niet in geschil.

Vergoeding van immateriële schade

5.14.

In zijn arrest van 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:292, heeft de Hoge Raad als volgt overwogen over de vergoeding van immateriële schade vanwege de lange duur van een procedure als een zeer gering financieel belang is gemoeid:

“2.3. In het geval een geschil betrekking heeft op een zeer gering financieel belang bestaat geen aanleiding om uit te gaan van de veronderstelling dat de lange duur van de procedure spanning en frustratie bij de belanghebbende heeft veroorzaakt. Indien het belang van een procedure uitsluitend is gelegen in de vaststelling van een of meer door of aan een bestuursorgaan te betalen bedragen, zoals in dit geval, moet worden aangenomen dat de procedure betrekking heeft op een zeer gering financieel belang, indien de som van die bedragen niet meer beloopt dan € 15.”

5.15.

Hoewel het in deze procedure niet direct gaat om de vaststelling van een aan een bestuursorgaan te betalen bedrag, is daarmee niet gegeven dat het geschil op een zeer gering financieel belang betrekking heeft. Het belang van de vaststelling van het bedrag van de op enig moment niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek is immers gelegen in de mogelijkheid dit bedrag in volgende jaren in aanmerking te kunnen nemen. Het financiële belang van die mogelijkheid is in dit geval niet zeer gering, gelet op het verschil van € 1.352 tussen het aanvankelijk vastgestelde bedrag en het herziene bedrag van niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek. De beroepsgrond in het incidenteel hoger beroep faalt daarom ook.

Slotsom

5.16.

De slotsom is dat zowel het principaal als het incidenteel hoger beroep ongegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

6.Kosten

Omdat belanghebbende zich heeft moeten verweren tegen het onjuist bevonden incidenteel hoger beroep van de inspecteur, ziet het Hof aanleiding de inspecteur op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet te veroordelen in de kosten van belanghebbende voor de behandeling van het incidenteel hoger beroep. In dit geval gaat het om kosten van door een derde beroepsmatig verleende bijstand. Nu het incidenteel hoger beroep slechts betrekking heeft op de vraag of de rechtbank terecht een vergoeding voor geleden immateriële schade heeft toegekend, acht het Hof een factor 0,5 voor het gewicht van de zaak op zijn plaats. Conform artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit proceskosten bestuursrecht en de bijlage bij dat besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten vast op € 534 (2 punten (zienswijze na incidenteel hoger beroep + verschijnen zitting) x 0,5 (gewicht van de zaak) x € 534).

7.Beslissing

Het Hof:

bevestigt de uitspraak van de rechtbank, en
veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 534.

De uitspraak is gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, N. Djebali en W.J. Blokland, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J.H.E. Breman als griffier.

De beslissing is op 29 april 2021 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.