ECLI:NL:PHR:2017:977

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. R.L.H. IJzerman

Advocaat-Generaal

Conclusievan 25 september 2017 inzake:

Nr. Hoge Raad: 16/04237

[X]

Nr. Gerechtshof: 15/01535

Derde Kamer B

tegen

IB/PVV

2007

Staatssecretaris van Financiën

1.Inleiding

1.1

Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 16/04237 naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] , (hierna: belanghebbende), tegen de uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna: het Hof) van 12 juli 2016.^[1]

A. Voorafgaande procedure

1.2

Belanghebbende heeft in 2007 als gastouder, van zijn zoon, inkomsten verkregen voor de opvang van zijn kleinkinderen. Hij heeft deze inkomsten niet aangegeven in zijn aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2007. De aanslag IB/PVV 2007 (hierna: de aanslag) is, met dagtekening 8 december 2009, conform de aangifte opgelegd.

1.3

Op 9 december 2008 (één dag nadat de aanslag was opgelegd) heeft belanghebbendes zoon aan de Belastingdienst/Toeslagen gegevens over het jaar 2007 verstrekt betreffende de gastouder(s), het voor de opvang betaalde bedrag, de naam van het gastouderbureau, de bemiddelingskosten, de gegevens van de kinderen, het aantal uren opvang per kind en het totale bedrag van de opvangkosten. Op dit formulier staat vermeld dat de zoon in 2007 aan belanghebbende voor opvang in totaal € 14.471 heeft betaald.

1.4

In de zogenoemde “Handreiking vervolgacties project gastouders” van 12 augustus 2010 (hierna: de Handreiking), van de Landelijke Toezichtorganisatie van de Belastingdienst en de Belastingdienst/Toeslagen, wordt geconstateerd dat veel gastouders de door hen genoten inkomsten uit kinderopvang niet of onvoldoende hebben verantwoord in de door hen ingediende aangiften IB/PVV.

1.5

Volgens de Handreiking controleert de Belastingdienst/Toeslagen jaarlijks na afloop van een belastingjaar of kinderopvangtoeslag terecht aan gastouders is uitbetaald. Bij deze controle wordt gevraagd aan welke gastouder welk bedrag is uitbetaald. Ook worden gegevens opgevraagd bij gastouderbureaus. De over 2007 verkregen informatie was aanvankelijk niet goed te koppelen aan de gegevens van het met de behandeling van de aangifte IB/PVV belaste onderdeel van de Belastingdienst. De Inspecteur heeft in de onderhavige procedure gesteld dat na een nieuwe bewerkingsslag een bestand met gegevens van de gastouders (hierna: het bestand) op 24 september 2010 alsnog aan de met de aangifte IB/PVV belaste onderdelen van de belastingdienst bekend gemaakt is.

1.6

Op 16 december 2010 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een vragenbrief gestuurd. Na enige correspondentie tussen belanghebbende en de Inspecteur heeft de Inspecteur met dagtekening 2 april 2011 een navorderingsaanslag IB/PVV 2007 opgelegd, waarbij het belastbaar inkomen uit werk en woning met € 14.471 is verhoogd. Aan belanghebbende is bij gelijktijdig gegeven beschikking een vergrijpboete van 25% opgelegd.

1.7

Belanghebbende is bij brief van 6 mei 2011 tegen de navorderingsaanslag in bezwaar gekomen. Bij uitspraak op het bezwaar, gedagtekend 8 november 2012, heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar ongegrond verklaard. Belanghebbende heeft daarop tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank).^[2]Daar was onder meer in geschil of de Inspecteur beschikte over een, in de zin van artikel 16, eerste lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, navordering rechtvaardigend nieuw feit.

De Rechtbank is in haar uitspraak gekomen tot het oordeel dat zij de aanwezigheid van een navordering rechtvaardigend nieuw feit niet aannemelijk acht, en heeft daarom de navorderingsaanslag vernietigd.^[3]In het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep heeft deze, bij geschrift van 13 augustus 2013, betoogd dat het nieuwe feit, als bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de AWR, zou zijn gelegen in de omstandigheid dat de naam van belanghebbende voorkomt in een intern aan de Inspecteur bekend gemaakt computerbestand. De aanslag is van 8 december 2009. Het bestand met gegevens van de gastouders is volgens de met de aanslagoplegging belaste Inspecteur aan hem bekend gemaakt op 24 september 2010.

1.8

Belanghebbende heeft zich bij wege van verweer gesteld op het standpunt dat: a) het door de Inspecteur genoemde bestand niet bestaat; b) indien het bestand toch mocht bestaan, zijn naam daarin niet voorkomt.

1.9

Het gerechtshof ’s-Hertogenbosch^[4]heeft geoordeeld^[5]dat het bestand behoort tot de op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42, eerste lid, van de Awb, en heeft op grond van artikel 8:31 Awb Pro, dat aan de rechter de bevoegdheid geeft uit het niet overleggen van stukken de gevolgtrekkingen maken die hem geraden voorkomen, geoordeeld dat in casu het verzuim van de Inspecteur om het bestand over te leggen, tot gevolg moet hebben dat hij wordt geacht niet aannemelijk te hebben gemaakt dat zich een nieuw feit heeft voorgedaan dat hem de bevoegdheid gaf tot het opleggen van de navorderingsaanslag.

1.1

Tegen dat oordeel is de staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) in cassatie opgekomen.

1.11

De Hoge Raad is bij (eerste) arrest, hierna: het verwijzingsarrest^[6], gekomen tot het (processuele) oordeel dat het Hof geen toepassing had mogen geven aan het bepaalde in artikel 8:31 van Pro de Awb, alvorens partijen in de gelegenheid te hebben gesteld zich daarover uit te laten. De Hoge Raad heeft deze procedure, voor nader onderzoek, verwezen naar Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (hierna: het Hof).

B. De procedure na verwijzing

1.12

De Inspecteur heeft op 13 januari 2016 een conclusie na verwijzing gezonden aan het Hof. Belanghebbende heeft daarop gereageerd bij geschrift van 9 februari 2016.

1.13

De Inspecteur heeft schermprints overgelegd waarop de informatie staat die betrekking heeft op belanghebbende. Het Hof heeft bij uitspraak van 12 juli 2016^[7]geoordeeld dat het aannemelijk acht dat in het bestand de informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen zoals die blijkt uit de door de Inspecteur overgelegde schermprints. Ook heeft het Hof geoordeeld dat het bestand slechts is aan te merken als een op de zaak betrekking hebbend stuk voor zover daarin informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen. Daarom is het Hof, ‘gelet op de aard van het bestand, een computerbestand waarin min of meer willekeurige informatie is samengebracht van personen die geen andere overeenkomst hebben, dan dat zij in de betreffende jaren inkomsten als gastouder hebben genoten,’ tot het oordeel gekomen dat de ‘Inspecteur (…) terecht slechts de schermprint die gegevens met betrekking tot belanghebbende bevat, [heeft] overgelegd.’ Het Hof is tot het oordeel gekomen dat, nu niet aannemelijk is dat de Inspecteur verzuimd heeft andere op de zaak van belanghebbende betrekking hebbende stukken over te leggen, de Inspecteur heeft voldaan aan de op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb op hem rustende plicht.

1.14

Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat het aannemelijk acht dat, zoals de Inspecteur heeft gesteld, ‘hem voor het opleggen van de primitieve aanslag op 8 december 2009 [niet] bekend was of bekend had moeten zijn dat belanghebbende inkomsten als gastouder had genoten.’ Overigens brengt volgens het Hof de omstandigheid ‘dat een ander onderdeel van de Belastingdienst, te weten de Belastingdienst/Toeslagen hiervan op de hoogte was of had kunnen zijn niet mee dat de Inspecteur bij het opleggen van de primitieve aanslag een ambtelijk verzuim heeft begaan.’ Volgens het Hof vormde de in dit bestand opgenomen informatie met betrekking tot de inkomsten als gastouder van belanghebbende, voor de Inspecteur een nieuw feit, in de zin van artikel 16, eerste lid, van de AWR.

C. De onderhavige (tweede) cassatieprocedure

1.15

Tegen de Hofuitspraak is belanghebbende thans, bij geschrift van 10 augustus 2016, opgekomen in cassatie, onder aanvoering van vier middelen, althans klachten.

1.16

In zijn eerste klacht betoogt belanghebbende dat het Hof ’ten onrechte een tweetal knip en plak schermprints heeft geaccepteerd als bewijs’.

1.17

In de tweede klacht stelt belanghebbende dat het Hof ten onrechte aannemelijk heeft geacht ‘dat in het bestand de informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen zoals die blijkt uit de door de inspecteur overlegde schermprints’.

1.18

In de derde klacht wordt gesteld dat het Hof ten onrechte aannemelijk heeft geacht ‘dat [het] de inspecteur niet bekend was of bekend had moeten zijn dat belanghebbende inkomsten als gastouder had genoten’.

1.19

De vierde klacht is dat het Hof ten onrechte aannemelijk heeft geacht ‘dat het bestand eerst op 24 september 2010 aan de inspecteurs is verstrekt’.

1.2

Deze conclusie is verder als volgt opgebouwd. In onderdeel 2 worden de feiten en het procesverloop weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding dat nu in cassatie voorligt in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante wet- en regelgeving, wetsgeschiedenis, jurisprudentie en literatuur.^[8]In onderdeel 5 beoordeel ik belanghebbendes klachten, gevolgd door de conclusie in onderdeel 6.

1.21

Deze procedure maakt deel uit van een cluster van zeven verwante zaken waarin ik vandaag eveneens conclusie neem. Bij die conclusies behoort een gemeenschappelijke bijlage.^[9]Alle zaken hebben gemeen dat zij, op enigerlei wijze, zien op de vraag of bepaalde fysieke stukken of computerbestanden, zijn aan te merken als ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’. Of hiervan in een bepaald geval sprake is, hangt vaak mede af van de feiten van het geval, dus niet alleen van de uitleg van het recht; het gaat veelal om gemengde oordelen. Indien en voor zover geoordeeld moet worden dat er sprake is van ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’, dient de Inspecteur die, in de bezwaarfase, ter inzage te geven aan de belanghebbende en dient die, in de beroepsfase, in te zenden aan de belastingrechter. Deze kan op verzoek van de Inspecteur toepassing geven aan de geheimhoudingsprocedure van artikel 8:29 van Pro de Awb, om eventueel te komen tot (gedeeltelijke) geheimhouding van bepaalde stukken wegens valide geachte ‘gewichtige redenen’.

1.22

In de onderhavige procedure speelt met name of de inhoud van een database van de belastingdienst kan worden aangemerkt als een op de zaak betrekking hebbend stuk. Zo ja, dan rijst de vraag of dat beperkt is tot de in het bestand voorkomende gegevens van belanghebbende, waarmee samenhangt of de Inspecteur zich mag beperken tot overlegging van slechts op belanghebbende betrekking hebbende schermprints uit het bestand. Ook zijn er in casu aspecten van (tijdige) interne kennisneming van die database binnen de belastingdienst, bij de beoordeling van de vraag of er sprake is van een navordering rechtvaardigend ‘nieuw feit’.

2.De feiten en het (voorafgaande) geding in feitelijke instanties

A. Feiten

2.1

Het Hof de feiten als volgt vastgesteld:^[10]

2.1.

Belanghebbende heeft in het jaar 2007 als gastouder inkomsten genoten voor de opvang van zijn kleinkinderen. In zijn aangifte IB/PVV 2007 heeft belanghebbende deze inkomsten niet aangegeven. De aanslag IB/PVV 2007 is op 8 december 2009 overeenkomstig de aangifte opgelegd.

2.2.

Op 9 december 2008 heeft belanghebbendes zoon (hierna: de zoon) door middel van een formulier aan de Belastingdienst/Toeslagen gegevens over het jaar 2007 verstrekt betreffende de gastouder(s), het voor de opvang betaalde bedrag, de naam van het gastouderbureau, de bemiddelingskosten, de gegevens van de kinderen, het aantal uren opvang per kind en het totale bedrag van de opvangkosten. Op dit formulier staat vermeld dat de zoon in 2007 aan belanghebbende voor opvang in totaal € 14.471 heeft betaald.

2.3.

Volgens de zogeheten “Handreiking vervolgacties project gastouders” van 12 augustus 2010 (hierna: de Handreiking) is door de Landelijke Toezichtorganisatie van de Belastingdienst en de Belastingdienst/Toeslagen geconstateerd dat vele gastouders de door hen genoten inkomsten uit kinderopvang niet of onvoldoende hebben verantwoord in hun aangiften IB/PVV.

2.4.

Volgens de Handreiking controleert de Belastingdienst/Toeslagen na afloop van het jaar of de kinderopvangtoeslag terecht aan de gastouder is uitbetaald. Bij deze controle wordt gevraagd aan welke gastouder welk bedrag is uitbetaald. Ook worden gegevens opgevraagd bij gastouderbureaus. De aldus verkregen informatie over 2007 was aanvankelijk niet goed te koppelen aan de gegevens van het onderdeel van de Belastingdienst dat is belast met de behandeling van de aangiften IB/PW. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat na een nieuwe bewerkingsslag het bestand met gegevens van de gastouders (hierna: het bestand) op 24 september 2010 aan de onderscheiden inspecteurs is verstrekt.

2.5.

Op 16 december 2010 heeft de Inspecteur belanghebbende een vragenbrief gestuurd. Na enige correspondentie tussen belanghebbende en de Inspecteur heeft de Inspecteur met dagtekening 2 april 2011 de onderhavige navorderingsaanslag opgelegd.

B. Procedure tot en met het verwijzingsarrest

2.2

2.3

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de Rechtbank.^[11]Daar was onder andere in geschil of de Inspecteur beschikte over een navordering rechtvaardigend nieuw feit.

2.4

De Hoge Raad heeft in diens uitspraak van 3 april 2015 de oordelen van de Rechtbank en het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch als volgt weergegeven:^[12]

2.2.1.

De Rechtbank heeft een navordering rechtvaardigend nieuw feit niet aannemelijk geacht en op die grond de navorderingsaanslag vernietigd. In het door hem ingestelde hoger beroep heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat het nieuwe feit als bedoeld in artikel 16, lid 1, AWR is gelegen in de omstandigheid dat de naam van belanghebbende voorkomt in het bestand. Belanghebbende heeft het bestaan van het bestand betwist, en ook bestreden dat zijn naam daarin voorkomt.

2.2.2.

Het Hof heeft geoordeeld dat het bestand behoort tot de op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42 Awb Pro, en op de voet van artikel 8:31 Awb Pro geoordeeld dat het verzuim van de Inspecteur het bestand over te leggen tot gevolg moet hebben dat hij wordt geacht niet aannemelijk te hebben gemaakt dat zich een nieuw feit heeft voorgedaan dat hem de bevoegdheid gaf tot het opleggen van de navorderingsaanslag.

2.5

De Hoge Raad heeft vervolgens, voor zover thans van belang in cassatie, geoordeeld:^[13]

2.2.3.

Het eerste middel komt terecht tegen deze beslissing op. Het Hof had geen toepassing mogen geven aan het bepaalde in artikel 8:31 Awb Pro zonder partijen in de gelegenheid te stellen zich daarover uit te laten.

(…)

2.4.

Gelet op hetgeen hiervoor in 2.2 is overwogen, kan ’s Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.

C. Uitspraak verwijzingshof Arnhem-Leeuwarden

2.6

De Inspecteur heeft bij brief van 13 januari 2016 een conclusie na verwijzing gezonden aan het Hof. Belanghebbende heeft daarop gereageerd bij geschrift van 9 februari 2016.

2.7

Het Hof heeft bij uitspraak van 12 juli 2016, voor zover thans nog van belang in cassatie, geoordeeld:^[14]

Artikel 8:42 Algemene Pro wet bestuursrecht

4.1.

De Inspecteur heeft toegelicht dat het bestand een in Microsoft Access gebouwde database betreft, met daarin gegevens van circa 70.000 belastingplichtigen, waaronder belanghebbende. De Inspecteur heeft bij zijn conclusie na verwijzing schermprints uit deze database overgelegd met daarop informatie die betrekking heeft op belanghebbende en waaruit onder andere kan worden afgeleid dat aan belanghebbende in 2007 € 14.471 is betaald voor zijn werkzaamheden als gastouder. De Inspecteur heeft gesteld dat een volledig uitgeprint bestand leidt tot 70.000 pagina’s. Hij heeft — voor zover ervan moet worden uitgegaan dat het bestand een stuk van het geding is — aangeboden het uitgeprinte bestand over te leggen, doch daarbij bij voorbaat een beroep gedaan op artikel 8:29 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), omdat het bestand bijna uitsluitend informatie van derden bevat. Als alternatief heeft de Inspecteur aangeboden het bestand digitaal aan de geheimhoudingskamer te demonstreren.

4.2.

Gelet op al hetgeen de Inspecteur heeft gesteld en overgelegd acht het Hof het aannemelijk dat in het bestand de informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen zoals die blijkt uit de door de Inspecteur overgelegde schermprints. Het Hof is van oordeel dat het bestand slechts is aan te merken als een op de zaak betrekking hebbend stuk voor zover daarin informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen. De Inspecteur heeft terecht slechts de schermprint die gegevens met betrekking tot belanghebbende bevat, overgelegd. Het Hof komt tot dit oordeel gelet op de aard van het bestand, een computerbestand waarin min of meer willekeurige informatie is samengebracht van personen die geen andere overeenkomst hebben, dan dat zij in de betreffende jaren inkomsten als gastouder hebben genoten. De overige informatie die in het bestand is opgenomen hangt derhalve niet samen met de informatie die betrekking heeft op belanghebbende en deze laatste informatie wordt ook niet in enigerlei mate minder begrijpelijk of inzichtelijk zonder kennisname van de overige in het bestand opgenomen informatie.

4.3.

De Inspecteur heeft de schermprints met daarop de informatie die betrekking heeft op belanghebbende overgelegd. Nu niet aannemelijk is dat de Inspecteur verzuimd heeft andere stukken van het geding in te brengen, heeft de Inspecteur voldaan aan de op grond van artikel 8:42, van de Awb op hem rustende plicht.

(…)

Nieuw feit

4.5.

Bij het opleggen van de aanslag mag de Inspecteur in beginsel uitgaan van de juistheid van de aangifte, doch dient hij van deze aangifte kennis te nemen met een normale zorgvuldigheid en de in de aangifte opgenomen informatie te vergelijken met informatie die hem anderszins ter beschikking staat (vgl. HR 18 juni 2010, nr. 09/00370, ECLI:NL:HR:2010:BM7705). De Inspecteur heeft betwist dat hem voor het opleggen van de primitieve aanslag op 8 december 2009 bekend was of bekend had moeten zijn dat belanghebbende inkomsten als gastouder had genoten. Het Hof acht dit aannemelijk. Anders dan belanghebbende meent, brengt de omstandigheid dat een ander onderdeel van de Belastingdienst, te weten de Belastingdienst/Toeslagen hiervan op de hoogte was of had kunnen zijn niet mee dat de Inspecteur bij het opleggen van de primitieve aanslag een ambtelijk verzuim heeft begaan. Het Hof acht het aannemelijk dat het bestand eerst op 24 september 2010 aan de Inspecteurs is verstrekt, derhalve na het opleggen van de primitieve aanslag. Gelet op het vorenstaande vormde de in dit bestand opgenomen informatie met betrekking tot de inkomsten als gastouder van belanghebbende voor de Inspecteur een nieuw feit in de zin van artikel 16, eerste lid, van de AWR.

2.8

Steenman heeft als volgt geannoteerd:^[15]

In deze zaak had Hof Den Bosch geoordeeld dat het betreffende bestand een op de zaak betrekking hebbend stuk was en er met toepassing van art. 8:31 Awb Pro gevolgen verbonden moesten worden aan het niet in het geding brengen van dat stuk door de inspecteur. De Hoge Raad (HR 3 april 2015, nr. 14/04129, NTFR 2015/1233) casseerde deze uitspraak omdat het hof ten onrechte gevolgen aan dat niet overleggen had verbonden, zonder partijen eerst in de gelegenheid gesteld te hebben zich daarover uit te laten. De Hoge Raad verwees daarop het geding naar Hof Arnhem-Leeuwarden ‘ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming’ van zijn uitspraak.

Uit onder meer HR 28 oktober 2011, nr. 10/04492, NTFR 2011/2503 volgt dat bij die verdere behandeling na verwijzing uitgegaan wordt van de juistheid van de onderdelen van de gecasseerde uitspraak die niet of tevergeefs in cassatie zijn bestreden. Uit het verwijzingsarrest in onderhavige zaak volgt dat het oordeel van Hof Den Bosch dat het betreffende bestand een op de zaak betrekking hebbend stuk is, tevergeefs in cassatie is bestreden. Gelet op HR 28 oktober 2011 moet daarom na verwijzing worden uitgegaan van de juistheid van dat oordeel. Na verwijzing oordeelt Hof Arnhem-Leeuwarden echter opnieuw of het bestand een op de zaak betrekking hebbend stuk is. Naar het mij voorkomt heeft Hof Arnhem-Leeuwarden de verwijzingsopdracht van de Hoge Raad daarmee te ruim opgevat. Het geding na verwijzing had naar het mij voorkomt pas moeten beginnen met de beoordeling of er op grond van art. 8:31 Awb Pro gevolgen verbonden moeten worden aan het niet (tijdig) overleggen van het bestand.

3.Het geding in cassatie

3.1

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld bij geschrift van 10 augustus 2016. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft in reactie daarop een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft afgezien van een conclusie van dupliek.

3.2

Het beroepschrift in cassatie bevat vier klachten.^[16]

3.3

De eerste klacht en de toelichting daarop luiden:

Het hof heeft ten onrechte een tweetal knip en plak schermprints geaccepteerd als bewijs.

Toelichting:

Er zijn een tweetal schermprints overgelegd, op de eerste schermprint staat geen relevante met betrekking tot ondergetekende. Er staat slechts informatie voor de gebruiker hoe dit bestand te hanteren.

De tweede schermprint, die als bewijs zou moeten dienen, staat vol met fouten.

In de rubriek "alle gastouders" worden twee verschillende postcodes vermeld terwijl ondergetekende al 28 jaar op het zelfde adres woont.

In de rubriek "gastouderbureaus" staan twee gastouderbureaus vermeld, [A] en [B] . Met geen van beide gastouderbureaus heeft ondergetekende ooit zaken gedaan, beide gastouderbureaus zijn mij niet bekend en/of bestaan niet. Ik had in 2007 een overeenkomst met [C] .

Op deze schermprint staat uitsluitend de printdatum (vrijdag 8 januari 2016), het is volstrekt onduidelijk wanneer het bestand waarop deze schermprint betrekking zou hebben is samengesteld / ter hand is gesteld aan de aan de inspecteurs.

Deze schermprint bestaat uit 11 regels waarvan 3 regels aantoonbaar onjuiste informatie bevatten. Met 27% onjuiste informatie kan niet worden uitgesloten dat deze schermprint nog meer fouten bevat.

Gezien het bovenstaande ben ik van mening dat, in tegenstelling met wat het hof stelt, dat de informatie in deze schermprint onbegrijpelijk en niet inzichtelijk is zonder kennisname van de overige in het bestand opgenomen informatie.

Deze ongedateerde knip en plak schermprints vol met fouten zijn naar mijn mening ten onrechte als bewijs geaccepteerd.

3.4

De tweede klacht en de toelichting daarop luiden:

Het hof heeft ten onrechte aannemelijk geacht dat in het bestand de informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen zoals die blijkt uit de door de inspecteur overlegde schermprints.

Volstrekt onduidelijk waarom het hof dit aannemelijk acht, er is geen enkel bewijs voor deze stellingname, uitsluitend de verklaring van de inspecteur.

3.5

De derde klacht en de toelichting daarop luiden:

Het hof acht ten onrechte aannemelijk dat het de inspecteur niet bekend was of bekend had moeten zijn dat belanghebbende inkomsten als gastouder had genoten.

Volstrekt onduidelijk waarom het hof dit aannemelijk acht, gezien het feit dat de belastingdienst al een jaar op de hoogte was van mijn inkomsten als gastouder en er regelmatig bestanden worden uitgewisseld kan het niet worden uitgesloten dat de inspecteur op de hoogte was / kon zijn van mijn inkomsten als gastouder. Er is geen enkel bewijs geleverd dat de inspecteur niet bekend was of bekend had moeten zijn met mijn inkomsten als gastouder, uitsluitend de verklaring van de inspecteur.

3.6

De vierde klacht en de toelichting daarop luiden:

Het hof acht het ten onrechte aannemelijk dat het bestand eerst op 24 september 2010 aan de inspecteurs is verstrekt.

Volstrekt onduidelijk waarom het hof dit aannemelijk acht, op de schermprint is de samenstellingsdatum van het mogelijke bestand opzettelijk achterwege gelaten en is er uitsluitend de printdatum vermeld. De privacy van de andere 69999 belastingplichtigen wordt niet geschaad door met bewijzen aan te tonen wanneer dit mogelijke bestand is samengesteld en wanneer het aan de inspecteurs ter hand is gesteld. Het enige bewijs voor de datum van 24 september 2010 is uitsluitend de verklaring van de inspecteur.

3.7

De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingezonden op 10 oktober 2016. Belanghebbende heeft op
30 oktober 2016 gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft geen gebruik gemaakt van de gelegenheid tot dupliek.

4
Relevante wet- en regelgeving, wetsgeschiedenis, parlementaire behandeling, jurisprudentie en literatuur

Wetgeving Algemene wet inzake rijksbelastingen

4.1

Artikel 16, eerste en tweede lid, van de AWR luiden:

1 Indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, dan wel dat een in de belastingwet voorziene vermindering, ontheffing, teruggaaf of heffingskorting ten onrechte of tot een te hoog bedrag is verleend, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting dan wel de ten onrechte of tot een te hoog bedrag verleende heffingskorting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.

2 Navordering kan mede plaatsvinden in alle gevallen waarin te weinig belasting is geheven, doordat:

a. een voorlopige aanslag, een voorheffing, een voorlopige teruggaaf of een voorlopige verliesverrekening ten onrechte of tot een onjuist bedrag is verrekend;

b. zich een geval voordoet als bedoeld in artikel 2.17, derde of vierde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001;

c. ten gevolge van een fout een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of ten gevolge van een fout een belastingaanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, hetgeen de belastingplichtige redelijkerwijs kenbaar is, waarvan in elk geval sprake is indien de te weinig geheven belasting ten minste 30 percent van de ingevolge de belastingwet verschuldigde belasting bedraagt.

Jurisprudentie Hoge Raad

4.2

De Hoge Raad heeft bij arrest van 18 juni 2010 geoordeeld:^[17]

3.5.1.

Bij belastingen die bij wege van aanslag geheven worden, vormt de aangifte een belangrijk hulpmiddel bij de aanslagregeling, waaraan de inspecteur echter niet gebonden is. In verband hiermee behoort de inspecteur met een normale zorgvuldigheid van de aangifte kennis te nemen en de daarin voorkomende gegevens te vergelijken met informatie als de onderhavige die hij tot zijn beschikking heeft. Deze onderzoeksplicht van de inspecteur vloeit ook voort uit de eis van een zorgvuldige voorbereiding van besluiten, die is neergelegd in artikel 3:2 van Pro de Awb.

3.5.2.

Indien de inspecteur de in 3.5.1 bedoelde normale zorgvuldigheid niet betracht en als gevolg daarvan een te hoge aanslag oplegt, is sprake van een aan die inspecteur te wijten onrechtmatigheid als bedoeld in artikel 7:15, lid 2, van de Awb. Dat geldt ook indien de aangifte onjuist is, en het opleggen van een te hoge aanslag daarom mede het gevolg is van de handelwijze van de belastingplichtige.

3.5.3.

In 's Hofs oordeel ligt besloten dat de Inspecteur heeft nagelaten met normale zorgvuldigheid kennis te nemen van belanghebbendes aangifte, en als gevolg daarvan een te hoge aanslag heeft opgelegd. Dat oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting, en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het behoefde ook geen nadere motivering. Daarvan uitgaande heeft het Hof, gelet op het in 3.5.1 en 3.5.2 overwogene, terecht geoordeeld dat er sprake is van aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid.

4.3

De Hoge Raad heeft bij arrest van 9 augustus 2013 overwogen:^[18]

3.2.

Belanghebbende bestrijdt de navorderingsaanslagen met het betoog dat geen sprake is van een nieuw feit. Het Hof heeft dit betoog verworpen. Het heeft daartoe onder meer overwogen dat, zo al moet worden aangenomen dat de Belastingdienst/Toeslagen in de onderwerpelijke jaren beschikte over de informatie dat belanghebbende inkomen genoot in de vorm van een Zwitserse invaliditeitsuitkering, dit nog niet meebrengt dat de Inspecteur evenzeer over deze informatie beschikte of kon beschikken. Hiertegen richt zich het vierde middel.

3.3.

Aan de Belastingdienst/Toeslagen zijn in de wet geen taken toebedeeld met betrekking tot de heffing van IB/PVV. De in artikel 39, lid 1, van de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen voorziene uitwisseling van gegevens en inlichtingen tussen de Belastingdienst/Toeslagen enerzijds en de inspecteur en de ontvanger anderzijds, houdt niet een dergelijke taaktoebedeling in. Voorts bevatten de stukken van het geding geen aanwijzing dat de Belastingdienst/Toeslagen op grond van een interne taakverdeling binnen de Belastingdienst betrokken was bij de eventuele vaststelling van de IB/PVV die belanghebbende over de onderhavige jaren verschuldigd was. Het middel faalt daarom.

4.4

Bij arrest van 12 juni 2015 heeft de Hoge Raad geoordeeld:^[19]

2.3.1.

Middel II bestrijdt het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof. Het middel voert daartoe aan dat de Inspecteur de aangifte had moeten vergelijken met de gegevens die in het dossier van belanghebbende aanwezig waren dan wel aanwezig hadden moeten zijn. Het middel voert voorts aan dat de hiervoor in 2.1.3 bedoelde akten waren gedeponeerd bij de afdeling Registratie en Successie van de eenheid van de Inspecteur (hierna: de afdeling R&S), zodat deze, sinds de reorganisatie van de Belastingdienst per 1 januari 2003, tot het dossier van de Inspecteur behoorden of hadden moeten behoren.

2.3.2.

Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat de inspecteur bij het regelen van een aanslag in de IB/PVV van een belastingplichtige in het algemeen kan volstaan met het raadplegen van het dossier bevattende de aangiften en andere gegevens voor de IB/PVV van die belastingplichtige, dat met name voor de inspecteur niet de verplichting bestaat tot het raadplegen van al dan niet op zijn eenheid aanwezige dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang zijn, en dat de inspecteur slechts dan tot een onderzoek buiten het bedoelde dossier is gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven (zie HR 21 april 1971, nr. 16535, BNB 1971/158). Voorts gaat het te ver in het algemeen de eis te stellen dat bij de regeling van de aanslag in de IB/PVV voor een bepaald jaar steeds, ook als daartoe geen bijzondere aanleiding bestaat, reeds op de eenheid aanwezige akten betreffende levering van onroerende zaken in het dossier voor de IB/PVV van de desbetreffende belastingplichtige aanwezig moeten zijn (vgl. HR 29 april 1987, nr. 24542, BNB 1987/236).

‘s Hofs uitspraak en de stukken van het geding bevatten geen aanwijzingen dat sprake is van een bijzondere aanleiding als zojuist bedoeld om de bij de afdeling R&S geregistreerde akten in het dossier te voegen, zodat hetgeen hiervoor is overwogen meebrengt dat ’s Hofs oordeel juist is. De onderzoeksplicht van de Inspecteur bij het opleggen van een aanslag IB/PVV gaat dan – zoals het Hof terecht heeft overwogen – niet zover dat hij ook akten, die in 2001 in het kader van de heffing van overdrachtsbelasting zijn geregistreerd bij de afdeling R&S en die niet in het dossier IB/PVV van belanghebbende zijn opgenomen, dient te raadplegen. De reorganisatie van de Belastingdienst per 1 januari 2003 heeft daarin geen verandering gebracht.

Middel II faalt derhalve.

5.Beoordeling van de klachten

A. Inleidend

5.1

In casu heeft het eerste Hof geoordeeld dat het litigieuze computer bestand behoort tot de op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42, eerste lid, van de Awb.^[20]Vervolgens heeft het eerste Hof op grond van artikel 8:31 van Pro de Awb geoordeeld dat het verzuim van de Inspecteur om het bestand over te leggen, tot gevolg moet hebben dat de Inspecteur wordt geacht niet aannemelijk te hebben gemaakt dat zich een nieuw feit heeft voorgedaan dat hem de bevoegdheid gaf tot het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslag.

5.2

De Hoge Raad heeft het daartegen gerichte middel van de Staatssecretaris in de eerste cassatieprocedure om procedurele redenen gegrond verklaard. Daartoe is overwogen dat het gerechtshof ‘geen toepassing [had] mogen geven aan het bepaalde in artikel 8:31 Awb Pro zonder partijen in de gelegenheid te stellen zich daarover uit te laten’.^[21]De Hoge Raad heeft de uitspraak van het gerechtshof vernietigd en de zaak verwezen naar gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (het Hof).

5.3

De Inspecteur heeft bij zijn conclusie na verwijzing schermprints overgelegd waarop informatie staat die betrekking heeft op belanghebbende. Het Hof heeft bij uitspraak van 12 juli 2016 geoordeeld dat het aannemelijk acht dat in het bestand de informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen zoals blijkt uit de door de Inspecteur overgelegde schermprints.^[22]Ook heeft het Hof geoordeeld dat het bestand slechts is aan te merken als een op de zaak betrekking hebbend stuk voor zover daarin informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen. Daarom is het Hof, ‘gelet op de aard van het bestand, een computerbestand waarin min of meer willekeurige informatie is samengebracht van personen die geen andere overeenkomst hebben, dan dat zij in de betreffende jaren inkomsten als gastouder hebben genoten’, tot het oordeel gekomen dat de ‘Inspecteur (…) terecht slechts de schermprint die gegevens met betrekking tot belanghebbende bevat, [heeft] overgelegd’. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat ‘de overige informatie die in het bestand is opgenomen (…) derhalve niet samen[hangt] met de informatie die betrekking heeft op belanghebbende en [dat] deze laatste informatie (…) ook niet in enigerlei mate minder begrijpelijk of inzichtelijk [wordt] zonder kennisname van de overige in het bestand opgenomen informatie’. Het Hof is tot het eindoordeel gekomen dat, nu niet aannemelijk is dat de Inspecteur verzuimd heeft andere stukken van het geding in te brengen, de Inspecteur heeft voldaan aan de op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb op hem rustende plicht.

5.4

In de literatuur is betoogd dat het Hof de verwijzingsopdracht van de Hoge Raad te ruim heeft opgevat, door ‘opnieuw’ te beoordelen of het bestand een op de zaak betrekking hebbende stuk is.^[23]Dat lijkt mij in zoverre juist dat eerder het gerechtshof ’s-Hertogenbosch reeds had geoordeeld dat het gehele bestand een op de zaak betrekking hebbend stuk is, terwijl de Hoge Raad dat oordeel onbesproken heeft gelaten in zijn verwijzingsarrest.

5.5

Maar ondanks dat meen ik dat voor de toepassing van de geraden gevolgtrekkingen ex artikel 8:31 van Pro de Awb, mede van belang zijn de ernst en omvang van de schending van het ter zake relevante voorschrift. In casu gaat het om een schending van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb. Om de omvang van die schending en daarmee de gepastheid van de op grond van artikel 8:31 van Pro de Awb daaraan verbonden gevolgtrekkingen te kunnen beoordelen, dient te worden vastgesteld wat exact de op de zaak betrekking hebbende stukken zijn. Een dergelijke toetsing (waarbij de partijen dus moeten worden gehoord) kan worden geacht mede onderdeel te zijn van de verwijzingsopdracht. Aldus komt het mij voor dat het Hof niet is getreden buiten de verwijzingsopdracht.

B. Eerste klacht

5.6

Belanghebbende klaagt ten eerste ‘dat het Hof ten onrechte een tweetal knip en plak schermprints heeft geaccepteerd als bewijs’. Met deze klacht bestrijdt belanghebbende het gebruik van deze schermprints, nu ‘de informatie in deze schermprint onbegrijpelijk en niet inzichtelijk is zonder kennisname van de overige in het bestand opgenomen informatie’.^[24]

5.7

Vooropgesteld zij, dat de Inspecteur in de onderhavige zaak twee schermprints heeft overgelegd met daarin gebruikersinformatie (hoe het bestand moet worden gehanteerd) en informatie die betrekking heeft op belanghebbende. Daarbij heeft de Inspecteur een beroep gedaan op artikel 8:29 van Pro de Awb, aangezien ‘het bestand bijna uitsluitend informatie van derden bevat’ en als alternatief ‘aangeboden het bestand digitaal aan de geheimhoudingskamer te demonstreren’.

5.8

Ik begrijp de eerste klacht aldus dat volgens belanghebbende het gehele bestand, te weten een in Microsoft Access gebouwde database, moet worden aangemerkt als een ‘op de zaak betrekking hebbend stuk’ als bedoeld in artikel 8:42, eerste lid, van de Awb en (al dan niet in geprinte vorm) had moeten worden verstrekt door de Inspecteur aan de belastingrechter.

5.9

Belanghebbende is in zijn eerste klacht in feite opgekomen tegen een ‘splitsing’ van de op de zaak betrekking hebbende stukken, primair door de Inspecteur en vervolgens door het Hof (te weten door het accepteren van enkele schermprints in plaats van schermprints van de gehele database). Ik leid dit af uit belanghebbendes toelichting bij zijn eerste klacht dat ‘de informatie in de (…) schermprint onbegrijpelijk en niet inzichtelijk is zonder kennisname van de overige in het bestand opgenomen informatie’.

5.1

In onderdeel 5.6 van de gemeenschappelijke bijlage heb ik als mijn mening gegeven dat een database waarin gegevens voorkomen welke betrekking hebben op een bepaalde zaak, is aan te merken als een op de zaak betrekking hebbend stuk. Dat betekent dat de Inspecteur in principe slechts aan zijn verplichting kon voldoen door het overleggen van een print van het gehele bestand, of door ter zitting, of anderszins in de loop van de procedure, inzicht te geven in de werking en inhoud van de database.

5.11

Het lijkt mij dat in dit kader niet mag worden volstaan met een
door de Inspecteur aangebrachtesplitsing van een databestand in ‘op de zaak betrekking hebbende stukken’ (in casu de twee schermprints) en ‘niet op de zaak betrekking hebbende stukken’.^[25]

5.12

In zoverre acht ik onjuist ‘s Hofs overweging ‘dat het bestand slechts is aan te merken als een op de zaak betrekking hebbend stuk voor zover daarin informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen’. Dat had het Hof dan zelf moeten vaststellen na kennisname van het bestand. En op een voor belanghebbende kenbare wijze, behoudens eventuele geheimhouding wegens ‘gewichtige redenen’, als bedoeld in artikel 8:29 van Pro de Awb.

5.13

Aldus slaagt de eerste klacht. Naar mijn mening zal (opnieuw) moeten worden verwezen.

C. Tweede klacht

5.14

Ten tweede klaagt belanghebbende ‘dat het hof het ten onrechte aannemelijk acht dat in het bestand de informatie met betrekking tot belanghebbende is opgenomen zoals die blijkt uit de door de inspecteur overlegde schermprints’.^[26]

5.15

Nu mijns inziens de eerste klacht slaagt, omdat de Inspecteur niet heeft voldaan aan de verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42, eerste lid, van de Awb, over te leggen, komt het mij voor dat de tweede klacht slaagt in het sequeel daarvan, zodat die dient te worden meengenomen na verwijzing.^[27]

D. Derde klacht

5.16

Belanghebbendes derde klacht is gericht tegen het oordeel van het Hof dat sprake is van een ‘nieuw feit’, in de zin van artikel 16, eerste lid, van de AWR. Het Hof heeft overwogen:

4.5.

5.17

Belanghebbendes derde klacht en de toelichting daarop behelzen:

Het hof acht ten onrechte aannemelijk dat het de inspecteur niet bekend was of bekend had moeten zijn dat belanghebbende inkomsten als gastouder had genoten.

5.18

Vooropgesteld zij, dat de door belanghebbende veronderstelde bekendheid van de Inspecteur met zijn inkomsten als gastouder niet kan volgen uit de door hem (in zoverre immers onvolledig) ingediende eigen aangifte, maar uit een (eerder) door belanghebbendes zoon ingevuld formulier, dat is verstrekt aan de Belastingdienst/Toeslagen. Ten aanzien van het raadplegen van andere dossiers dan dat van een belanghebbende bij het regelen van een aanslag in de IB/PVV heeft de Hoge Raad overwogen bij arrest van 12 juni 2015:^[28]

5.19

Daarbij komt dat belanghebbendes stelling dat de desbetreffende bij de Belastingdienst/Toeslagen aanwezige kennis moet worden toegerekend aan de Inspecteur die de navorderingsaanslag heeft opgelegd, niet strookt met het arrest van de Hoge Raad van 9 augustus 2013,^[29]waarin is overwogen:

Het Hof heeft terecht vooropgesteld dat voor de vraag of een navordering rechtvaardigend nieuw feit aanwezig is, slechts van belang is of de inspecteur of een persoon voor wiens handelen hij verantwoordelijk is, met dat feit bekend was of redelijkerwijs bekend kon zijn (vgl. HR 29 augustus 1997, nr. 32367, BNB 1998/108, en HR 26 september 2003, nr. 37088, LJN AF4151, BNB 2004/62). Aan de Belastingdienst/Toeslagen zijn in de wet geen taken toebedeeld met betrekking tot de heffing van IB/PVV. De in artikel 39, lid 1, van de Algemene wet inkomensafhankelijke regelingen voorziene uitwisseling van gegevens en inlichtingen tussen de Belastingdienst/Toeslagen enerzijds en de inspecteur en de ontvanger anderzijds, houdt niet een dergelijke taaktoebedeling in. Voorts bevatten de stukken van het geding geen aanwijzing dat de Belastingdienst/Toeslagen op grond van een interne taakverdeling binnen de Belastingdienst betrokken was bij de eventuele vaststelling van de IB/PVV die belanghebbende over de onderhavige jaren verschuldigd was. Het middel faalt daarom.

5.2

De derde klacht faalt.

E. Vierde klacht

5.21

Belanghebbende klaagt dat ‘het hof (…) ten onrechte aannemelijk [acht] dat het bestand eerst op 24 september 2010 aan de inspecteurs is verstrekt’. In de toelichting op deze klacht stelt belanghebbende dat ‘de samenstellingsdatum van het mogelijke bestand opzettelijk achterwege [is] gelaten en uitsluitend de printdatum [is] vermeld’. Volgens hem wordt ‘de privacy van de andere 69999 belastingplichtigen (…) niet geschaad door met bewijzen aan te tonen wanneer dit mogelijke bestand is samengesteld en wanneer het aan de inspecteurs ter hand is gesteld’.^[30]

5.22

Het lijkt mij dat dit oordeel berust op aan het Hof voorbehouden waarderingen van feitelijke aard en geen nadere motivering behoeft dan door het Hof is gegeven.

5.23

Bovendien merk ik nog op dat, anders dan belanghebbende kennelijk veronderstelt, de samenstellingsdatum van het bestand in casu niet relevant is. Het bestand is opgemaakt door het onderdeel de Belastingdienst/Toeslagen. Waar het hier in casu om gaat is of de met de aangifte IB/PVV belaste Inspecteur reeds vóór het opleggen van de aanslag, op 8 december 2009,
bekend wasmet het bestand. Daarvoor is niet de samenstellingsdatum beslissend, maar de (eerste) datum waarop de Inspecteur bekend is geworden met het bestand.

5.24

De vierde klacht faalt.

6
Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden