Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer19/05792
Zitting2 maart 2021
CONCLUSIE
E.J. Hofstee
In de zaak
[verdachte],
geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum] 1957,
hierna: de verdachte.
Inleiding
De verdachte is bij arrest van 17 december 2019 door het gerechtshof 's-Hertogenbosch wegens 1 en 2, telkens “valsheid in geschrift, meermalen gepleegd”, veroordeeld tot een gevangenisstraf voor de duur van 11 maanden, waarvan 2 maanden voorwaardelijk met een proeftijd van twee jaren, met aftrek van het voorarrest. Tevens heeft het hof de bewaring ten behoeve van de rechthebbende gelast van inbeslaggenomen, nog niet teruggegeven voorwerpen.
Namens de verdachte heeft mr. B.M.A. Jegers, advocaat te Heerlen, bij schriftuur twee middelen van cassatie voorgesteld.
Het eerste middel: niet-ontvankelijkheid van OM wegens het ontbreken van verhoorbijstand
3. Het eerste middel klaagt dat het hof ten onrechte, althans op ontoereikende gronden, heeft geoordeeld dat het onthouden van het recht op verhoorbijstand niet kan leiden tot de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in de strafvervolging.
4. Het proces-verbaal van de terechtzitting in hoger beroep van 3 december 2019 houdt in dat de raadsman aldaar een preliminair verweer strekkende tot niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie in de strafvervolging van de verdachte heeft gevoerd overeenkomstig zijn aan het proces-verbaal gehechte pleitnota. Na onderbreking van de terechtzitting voor beraad heeft het hof het verweer ontijdig geacht. Nadat de advocaat-generaal het woord had gevoerd voor requisitoir, pleitte de raadsman overeenkomstig de inhoud van de door hem genoemde pleitnota. Met instemming van het hof is toen hetgeen de raadsman eerder ter terechtzitting met betrekking tot de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie bij preliminair verweer had aangevoerd als herhaald en ingelast beschouwd. Met betrekking tot het verweer dat het de verdachte aan verhoorbijstand heeft ontbroken, houdt de pleitnota het volgende in:
5. In de periode voorafgaand aan de formalisering van het recht op verhoorbijstand (1 maart 2017) werd aan een verdachte niet gevraagd of hij/zij verhoorbijstand wilde hebben, of afzag van het recht op verhoorbijstand. Nadat cliënt in april 2014 was aangehouden heeft hij gebruik gemaakt van zijn consultatierecht en werd hij vervolgens verhoord zonder de aanwezigheid van een advocaat. Hetzelfde geldt voor de vier daarop volgende verhoren, Cliënt wist echter niet dat verhoorbijstand niet onmogelijk was. Had hij geweten dat er een advocaat bij het verhoor aanwezig had kunnen zijn, dan had cliënt gebruik willen maken van dat recht.
6. Hoewel de Hoge Raad op 12 maart 2019 (ECLI:NL:HR:2019:341) heeft geoordeeld dat eerst vanaf 22-12-2015 aanspraak kan worden gemaakt op verhoorbijstand, is de verdediging van mening dat o.b.v. van de uitspraak van het EHRM van 28 mei 2019 in de zaak Van de Kolk v Nederland (Application no. 23192/15) door verdachte er niet op te wijzen dat hij een advocaat bij het verhoor mag hebben er een schending van art. 6 EVRM Pro heeft plaatsgevonden waardoor de procedure als geheel oneerlijk is geweest. Het OM had derhalve niet-ontvankelijk moeten worden verklaard.”
5.. Het hof heeft dit verweer in het bestreden arrest gemotiveerd verworpen, en wel als volgt (hier met vernummering van een voetnoot):
“
A.2.1Eventuele schending recht op verhoorbiistand leidt niet tot niet-ontvankelijkheid
A.2.1Eventuele schending recht op verhoorbiistand leidt niet tot niet-ontvankelijkheid
Het hof ziet zich voor de vraag gesteld of aan de verdachte ingevolge artikel 6 van Pro het EVRM ook een recht op aanwezigheid van een raadsman bij een vóór 22 december 2015 afgenomen politieverhoor toekomt. Daarbij wijst het hof op een recent door de advocaat-generaal bij de Hoge Raad genomen conclusie van 8 oktober 2019. [1] Het hof stelt vast dat, ingeval het antwoord op voornoemde vraag bevestigend moet worden beantwoord, een schending van het recht op aanwezigheid van een raadsman tijdens het politieverhoor (of in casu: het verhoor door de Belastingdienst/FIOD) in beginsel een vormverzuim als bedoeld in artikel 359a van het Wetboek van Strafvordering oplevert, waardoor, gelet op bestendige rechtspraak van het EHRM, een belangrijk (strafvorderlijk) voorschrift of rechtsbeginsel in aanzienlijke mate is geschonden. Zulks zou alsdan evenwel moeten leiden tot uitsluiting van het bewijs van de verklaringen van de verdachte die zijn afgelegd zonder dat zijn raadsman daarbij aanwezig was en niet – zoals in casu is bepleit – tot niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in de strafvervolging. Reeds om die reden faalt in zoverre het tot niet-ontvankelijkheid strekkende verweer.
Het hof zal hierna onder D. ambtshalve aandacht besteden aan de vraag of de verklaringen van de verdachte, zoals die bij gelegenheid van zijn verhoren bij de politie zijn afgelegd, al dan niet behoren te worden uitgesloten van het bewijs.”
6. Ten aanzien van de vraag of het ontbreken van verhoorbijstand dient te leiden tot bewijsuitsluiting van de bij gelegenheid van die verhoren afgelegde verklaringen heeft het hof (ambtshalve) overwogen:
“
D.
D.
[…]
Het verweer van de verdediging, inhoudende dat het verzuim om de verdachte te wijzen op het recht dat een raadsman aanwezig mocht zijn bij het verhoor door de Belastingdienst/FIOD een schending van artikel 6 van Pro het EVRM oplevert en de afgelegde verklaringen van de verdachte bij gelegenheid van zijn verhoren derhalve, zo begrijpt het hof, moeten worden uitgesloten van het bewijs, behoeft geen (nadere) bespreking, nu deze bestreden bewijsmiddelen niet tot het bewijs worden gebezigd.”
7. Ten tijde van de beraadslagingen die hebben geleid tot de bestreden uitspraak lag aan de Hoge Raad de vraag voor of moet worden aangenomen dat de verdachte aan art. 6 EVRM Pro ook vóór 22 december 2015 een zekere aanspraak op verhoorbijstand kon ontlenen. In mijn door het hof genoemde conclusie van 8 oktober 2019 stelde ik mij op het standpunt dat gelet op de recente rechtspraak van het EHRM moeilijk kon worden volgehouden dat een verdachte aan art. 6 EVRM Pro zonder meer geen aanspraak op verhoorbijstand kan ontlenen op grond van de enkele omstandigheid dat het verhoor waarin die bijstand heeft ontbroken, plaatsvond vóór een bepaalde datum, maar dat daarmee nog niet is gezegd dat het gebruik voor het bewijs van in de periode voorafgaand aan 22 december 2015 zonder mogelijkheid van verhoorbijstand afgelegde verklaringen, zonder meer een schending van art. 6 EVRM Pro oplevert. [2] De Hoge Raad oordeelde in dezelfde lijn op de dag dat het hof de in de onderhavige zaak bestreden uitspraak wees. [3] Gelet op recente rechtspraak van het EHRM, is de Hoge Raad van oordeel dat ook met betrekking tot verhoren van een verdachte die hebben plaatsgevonden in de periode voorafgaand aan 22 december 2015 de vraag aan de orde kan komen of de omstandigheid dat een verdachte in dat concrete geval geen verhoorbijstand heeft gekregen, meebrengt dat de veroordeling van de verdachte niet berust op een eerlijk proces in de zin van art. 6 EVRM Pro. Indien geen sprake is van een dwingende reden om dat recht te beperken, zal die vraag moeten worden beantwoord met inachtneming van onder meer de voor de beoordeling daarvan in de rechtspraak van het EHRM genoemde factoren. Indien langs die weg wordt vastgesteld dat het recht van de verdachte op een eerlijk proces in de zin van art. 6 EVRM Pro niet is geschonden, doet zich dus niet een geval voor waarin bewijsuitsluiting noodzakelijk is ter verzekering van het recht van de verdachte op een eerlijk proces in de zin van art. 6 EVRM Pro, zoals daaraan mede door het EHRM uitleg is gegeven. [4]
8. In bovenstaande overwegingen van de Hoge Raad ligt besloten dat aan het onthouden van het recht op verhoorbijstand in de periode voorafgaand aan 22 december 2015 alleen dan het rechtsgevolg van bewijsuitsluiting wordt verbonden, indien dit op grond van art. 6 EVRM Pro en de daaraan in de rechtspraak van het EHRM gegeven uitleg noodzakelijk is om een eerlijk proces in de zin van die verdragsbepaling te verzekeren. Duidelijk is daarmee dat de Hoge Raad de ruimte om het ontbreken van verhoorbijstand in die verhoren van vóór 22 december 2015 te sanctioneren beperkt tot die gevallen waarin het verdragsrecht geen rek laat om daarvan af te zien. Daarin ligt a fortiori besloten dat ook de niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie alleen dan in zicht komt als een ander rechtsgevolg onvoldoende is om een eerlijk proces in de zin van art. 6 EVRM Pro te garanderen.
9. In dit verband moet ook worden gewezen op HR 1 december 2020, ECLI:NL:HR:2020:1889. [5] In die zaak heeft de Hoge Raad zaaksoverstijgende beschouwingen gewijd aan de door de rechter op grond van art. 359a Sv aan vormverzuimen te verbinden rechtsgevolgen. Op onderdelen is het beoordelingskader bijgesteld. Ten aanzien van de niet-ontvankelijkverklaring als in art. 359a Sv voorzien rechtsgevolg, herhaalde de Hoge Raad het uitgangspunt dat dit rechtsgevolg slechts in uitzonderlijke gevallen in aanmerking komt. De aan te leggen maatstaf is evenwel verduidelijkt en in zoverre gewijzigd, en luidt thans of de in het voorbereidend onderzoek begane vormverzuimen erin bestaan dat een zodanig ernstige inbreuk op het recht van de verdachte op een eerlijke behandeling van zijn zaak is gemaakt dat geen sprake meer kan zijn van een eerlijk proces in de zin van art. 6 EVRM Pro. Daarvoor moet het gaan om een onherstelbare inbreuk op het recht op een eerlijk proces die niet op een aan de eisen van een behoorlijke en effectieve verdediging beantwoordende wijze is of kan worden gecompenseerd. [6] Uit deze overwegingen in samenhang met het door de Hoge Raad in het arrest van 1 december 2020 uitdrukkelijk gehuldigde uitgangspunt van subsidiariteit moet worden afgeleid dat voor niet-ontvankelijkheid geen plaats is voor zover het recht op een eerlijk proces kan worden gewaarborgd door middel van bewijsuitsluiting. [7]
10. Aan de verwerping van het gevoerde verweer heeft het hof ten grondslag gelegd dat indien ervan wordt uitgegaan dat aan de verdachte op grond van art. 6 EVRM Pro ook vóór 22 december 2015 een recht op verhoorbijstand toekwam, dit in beginsel een vormverzuim als bedoeld in art. 359a Sv oplevert dat eventueel moet leiden tot bewijsuitsluiting van de zonder raadsman afgelegde verklaringen. Tot de door de verdediging bepleite niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie in de strafvervolging van de verdachte leidt een dergelijk verzuim in beginsel niet, aldus het hof. Voorts heeft het hof (ambtshalve) overwogen de door de verdachte zonder mogelijkheid van verhoorbijstand afgelegde verklaringen niet voor het bewijs te gebruiken.
11. In deze overwegingen ligt als oordeel van het hof besloten dat het verzuim de verdachte de mogelijkheid van verhoorbijstand te verlenen niet een onherstelbare inbreuk op het recht op een eerlijk proces oplevert die niet op een andere aan de eisen van een behoorlijke en effectieve verdediging beantwoordende wijze is of kan worden gecompenseerd. In het licht van hetgeen ik hiervoor heb vooropgesteld en van de omstandigheid dat het hof de zonder verhoorbijstand afgelegde verklaringen niet voor het bewijs heeft gebruikt, geeft het oordeel van het hof niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het oordeel is ook niet onbegrijpelijk, waarbij ik nog in aanmerking neem dat het in hoger beroep ten aanzien van het te verbinden rechtsgevolg gevoerde verweer slechts inhoudt dat een schending van art. 6 EVRM Pro heeft plaatsgevonden, waardoor de procedure als geheel oneerlijk is geweest en het OM “derhalve” niet-ontvankelijk had moeten worden verklaard. Niet is aangevoerd, laat staan onderbouwd, dat en waarom bewijsuitsluiting onvoldoende compensatie bood. [8]
12. Het middel faalt.
Het tweede middel: de vervolgingsuitsluitingsgrond van art. 69, vierde lid, AWR
13. Het tweede middel behelst de klacht dat het hof ten onrechte, althans op ontoereikende gronden, heeft geoordeeld dat de verdachte kon worden vervolgd ter zake van valsheid in geschrift, terwijl er vervolging wegens belastingfraude had moeten plaatsvinden en op grond van art. 69, vierde lid, AWR strafvervolging wegens het in art. 225, tweede lid, Sr bedoelde feit was uitgesloten.
14. Na wijziging van de tenlastelegging ter terechtzitting in eerste aanleg en ter terechtzitting in hoger beroep, is de verdachte (kort gezegd) tenlastegelegd dat hij 1. in of omstreeks de periode van 11 maart 2010 tot en met 14 juni 2013 meermalen opzettelijk een of meer “verzoeken of wijzigingen voorlopige aanslag”, zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen, valselijk heeft opgemaakt of heeft vervalst, door daarin (telkens) opzettelijk valselijk en/of in strijd met de waarheid het in de tenlastelegging nader omschrevene te vermelden en 2. in of omstreeks de periode van 4 januari 2010 tot en met 23 juni 2013 meermalen (telkens) in totaal 7, in elk geval één of meer, (zogenaamde) (digitale) “verzoeken of wijzigingen voorlopige aanslag” ten name van vier andere personen, elk zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen, (telkens) valselijk heeft opgemaakt en/of heeft vervalst.
15. Uit het proces-verbaal van de terechtzitting in hoger beroep van 3 december 2019 blijkt dat de raadsman van de verdachte aldaar overeenkomstig zijn aan het proces-verbaal gehechte pleitnota ook op dit punt een preliminair verweer heeft gevoerd dat ertoe strekte dat het openbaar ministerie op de voet van art. 69, vierde lid, AWR niet-ontvankelijk in de strafvervolging diende te worden verklaard, dat het hof ook dit verweer als ontijdig heeft aangemerkt en dat het verweer met instemming van het hof bij gelegenheid van pleidooi als herhaald en ingelast is beschouwd. In dit verband houdt de genoemde pleitnota het volgende in:
8. Vanwege de nauwe samenhang tussen de verdenking van het opmaken van de voorlopige aangiften en het indienen daarvan bij de Belastingdienst had het OM i.c. moeten dagvaarden o.b.v. belastingfraude ex art. 69 lid 2 AWR Pro. Op het moment dat het feit ook onder het toepassingsbereik van de strafbaarstelling in de AWR past, is vervolging op basis van het commune delict via de vervolgingsuitsluitingsgrond ex art. 69 lid 4 AWR Pro uitgesloten, tenzij het gaat om het opmaken van geschriften die naast een fiscale functie ook een andere functie hebben en dus ook tegen anderen dan de Belastingdienst kunnen worden gebruikt.
9. De Rechtbank Amsterdam zag in haar uitspraak van 14 februari 2017 (ECLI:NL:RBAMS:2017:807) ruimte om te oordelen dat op basis van de samenhang tussen art. 225 lid 1 Sr Pro – het opmaken van – en art. 225 lid 2 Sr Pro – het indienen van – specialiteit moet worden aangenomen. Omdat de verdachte i.c. elektronische voorlopige aangiften (2500) had opgemaakt met als enig doel om deze bij de Belastingdienst in te dienen en waarbij het valselijk opmaken van deze aangiften noodzakelijkerwijs voorafging aan het gebruikmaken daarvan door deze (met een druk op de knop) door te zetten naar de Belastingdienst, heeft de Rechtbank Amsterdam geoordeeld dat beide gedragingen met elkaar samenvallen op grond waarvan de specialiteit van art. 69 lid 2 AWR Pro werd aangenomen en daarmee vervolging op basis van het commune delict via de vervolgingsuitsluitingsgrond ex art. 69 lid 4 AWR Pro werd uitgesloten. Het OM werd in deze zaak N.O. verklaard terzake het ten laste gelegde valsheid in geschrifte (zie ook p. 139 Fiscaal straf- en strafprocesrecht, zesde herziene druk, mr.dr. W.E.C.A. Valkenburg).
10. Voorts zij in dit kader nog opgemerkt dat het aanvragen van een voorlopige teruggaaf een bij de belastingwet voorziene aangifte is. Rechtbank Overijssel 28 oktober 2013, ECLI:NL:RBOVE:2013:4889 oordeel hier als volgt over:
Met betrekking tot het strekkingsvereiste overweegt de rechtbank dat voor de beantwoording van de vraag of de gestelde gedraging ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven beslissend is of die gedraging - in dit geval het onjuist doen van een verzoek voorlopige teruggaaf - naar haar aard in het algemeen geschikt is om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven. De rechtbank beantwoordt die vraag bevestigend. Het opvoeren in aanvragen voorlopige teruggaaf van te hoge bedragen aan loon en onterechte bedragen aan betaalde hypotheekrente is immers in het algemeen geschikt om teweeg te brengen dat onvoldoende belasting wordt geheven.
11. Gelet op het voorgaande verzoekt de verdediging het Hof de A-G niet-ontvankelijk te verklaren.”
16. Het hof heeft in de bestreden uitspraak het gevoerde verweer verworpen en daartoe het volgende overwogen (hier door mij ingekort en met weglating van de voetnoten):
“A.2.2
‘Verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ is geen belastingaangifte
‘Verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ is geen belastingaangifte
Aan het hiervoor onder A.1.2 weergegeven verweer van de verdediging ligt de premisse ten grondslag dat het indienen van een onjuist ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ (hierna ook wel: verzoek voorlopige aanslag) bij de Belastingdienst is gelijk te stellen met het doen van een onjuiste bij de belastingwet voorziene aangifte in de zin van artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
Dit verweer komt er in de kern op neer dat elke (digitale) informatieverstrekking door een persoon aan de Belastingdienst: (a) voor zichzelf, of (b) voor derden, moet worden aangemerkt als een bij de belastingwet voorziene aangifte als bedoeld in artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. In deze opvatting is namelijk irrelevant of die (digitale) informatieverstrekking vooraf is gegaan door en berust op een uitnodiging tot het doen van een aangifte op grond van artikel 6 juncto Pro artikel 8 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
Deze zienswijze getuigt evenwel van een onjuiste rechtsopvatting. In dat verband overweegt het hof als volgt.
In dit geval moet vooropgesteld worden dat de Belastingdienst op grond van artikel 13 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen een voorlopige aanslag kan opleggen en dat ingevolge het tweede lid van dat artikel een voorlopige aanslag, die voor of in de loop van het (lopende) tijdvak wordt vastgesteld tot een negatief bedrag, wordt aangeduid als een voorlopige teruggaaf. Een verzoek tot het opleggen van een voorlopige aanslag ontbeert elke wettelijke grondslag. De voorlopige aanslag dient namelijk, zonder dat er wordt uitgenodigd tot het doen van aangifte, in beginsel te worden gebaseerd op de gegevens die hebben gediend ter vaststelling van de meest recente belastingaanslag over het meest recente kalenderjaar. Een verzoek tot het opleggen van een voorlopige aanslag is dan ook gebaseerd op een door de Belastingdienst gecreëerde (digitale) praktijk, waarvoor de wettelijke grondslag ontbreekt, en dit verzoek kan (dus) niet worden aangemerkt als een bij de belastingwet voorziene aangifte. Na het opleggen van een voorlopige aanslag (of het verlenen van een voorlopige teruggaaf) kan worden verzocht om herziening hiervan (tegen een voorlopige aanslag staat geen bezwaar open). Deze (digitale) mogelijkheid is (wel) gebaseerd op een wettelijke grondslag. Voor het verzoek om wijziging (herziening) van de voorlopige aanslag is in afwijking van hoofdregels, kort weergegeven, voorzien in een bijzondere behandeling van het verzoek. Een bij de belastingwet voorziene aangifte is een verzoek om wijziging (herziening) van de voorlopige aanslag evenwel niet.
Voor de vraag of een (digitale) informatieverstrekking door een persoon aan de Belastingdienst een bij de belastingwet voorziene aangifte is als bedoeld in artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, is volgens de wetgever onderscheidend of die (digitale) informatieverstrekking vooraf is gegaan door en berust op een uitnodiging tot het doen van een aangifte op grond van artikel 6 juncto Pro artikel 8 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Dit blijkt uit het volgende.
Een verdachte kan slechts als pleger van het onjuist doen van een belastingaangifte worden aangemerkt, indien de verdachte degene was die tot het doen van die aangifte gehouden was. Van die laatste omstandigheid, dat de verdachte aangifteplichtig is, kan alleen sprake zijn als de verdachte (zelf) is uitgenodigd tot het doen van aangifte. Tijdens de parlementaire behandeling van de invoering van de Algemene wet inzake rijksbelastingen werd reeds in de jaren vijftig van de vorige eeuw, voor zover te dezen relevant, het volgende opgemerkt:
[…]
Een belastingplichtige die niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte, is niet aangifteplichtig. Die belastingplichtige dient wel te verzoeken om een uitnodiging tot het doen van een aangifte als die belastingplichtige ten onrechte niet door de Belastingdienst is uitgenodigd. Laat die belastingplichtige dat na, dan kan een bestuursrechtelijke boete worden opgelegd, maar die belastingplichtige kan niet strafrechtelijk worden bestraft. Slechts de persoon die is uitgenodigd aangifte te doen is aangifteplichtig (zelfs als die persoon nadien niet belastingplichtig blijkt te zijn).
Dat niet elke (digitale) informatieverstrekking door een persoon aan de Belastingdienst een bij de belastingwet voorziene aangifte is als bedoeld in artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, vindt bevestiging in de wetsgeschiedenis inzake de invoering van de suppletieplicht ex artikel 10a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen per 1 januari 2012:
[…]
Juist omdat een suppletie (een spontane (digitale) informatieverstrekking door een persoon aan de Belastingdienst waaraan geen uitnodiging tot het doen van een aangifte op grond van artikel 6 juncto Pro artikel 8 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen vooraf is gegaan en daar ook niet op berust) geen (bij de belastingwet voorziene) aangifte was en is als bedoeld in artikel 8 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen, moest de wetgever daarvoor een speciale wetsbepaling invoeren.
Ook uit een voorgenomen wetswijziging per 1 januari 2020 volgt dat de wetgever (nog steeds) van mening is dat niet elke (digitale) informatieverstrekking door een persoon aan de Belastingdienst een bij de belastingwet voorziene aangifte is als bedoeld in artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Uit de stukken van de parlementaire behandeling van dit wetsvoorstel komt naar voren dat de wetgever benadrukt dat het indienen van een (digitaal) aangiftebiljet zonder dat daaraan een uitnodiging tot het doen van een aangifte ten grondslag ligt, niet als het doen van een aangifte kan worden aangemerkt. Aan artikel 9 van Pro de Algemene wet inzake rijksbelastingen zal, bij inwerkingtreding van voornoemde wetswijziging, een vierde lid worden toegevoegd, dat luidt als volgt:
“4. Indien voordat de aanslag is vastgesteld gegevens worden verstrekt zonder een aan die verstrekking van gegevens voorafgaande uitnodiging tot het doen van aangifte en die gegevens ook en op dezelfde wijze zouden moeten worden verstrekt in geval van een aan die verstrekking van gegevens voorafgaande uitnodiging tot het doen van aangifte, wordt die verstrekking van gegevens aangemerkt als het op uitnodiging doen van aangifte als bedoeld in artikel 8, eerste lid.”
[…]
Uit de door de wetgever gegeven toelichting kan worden afgeleid dat de wetgever situaties wil regelen waarin iemand voor een aanslagbelasting (zoals de inkomstenbelasting) is uitgenodigd aangifte te doen, die aangifte ook door de genodigde is gedaan, maar vervolgens die aangifte door de genodigde wordt gecorrigeerd. Aldus wil de wetgever met ingang van 1 januari 2020 een wettelijke grondslag verschaffen aan deze specifieke situatie, waarvoor door de Belastingdienst in de (digitale) praktijk al een mogelijkheid was gecreëerd. Uit (de wetsgeschiedenis inzake) de voorgenomen wetswijziging kan niet worden afgeleid dat een ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ met ingang van 1 januari 2020 moet worden aangemerkt als een bij de belastingwet voorziene aangifte als bedoeld in artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, laat staan dat een ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ onder de huidige wetgeving als een dergelijke aangifte kan worden aangemerkt. Ook na de wijziging van de wet per 1 januari 2020 zal immers niet elke spontane (digitale) informatieverstrekking door een persoon aan de Belastingdienst een bij de belastingwet voorziene aangifte zijn als bedoeld in artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Als een persoon, voordat de aanslag is vastgesteld, voor zichzelf aan de Belastingdienst spontaan (digitaal) informatie verstrekt zonder dat aan die verstrekking van gegevens een uitnodiging tot het doen van aangifte voorafgaat dan wordt deze spontane (digitale) informatieverstrekking aangemerkt als een bij de belastingwet voorziene aangifte alleen als die gegevens ook en op dezelfde wijze zouden moeten worden verstrekt in geval van een aan die verstrekking van gegevens voorafgaande uitnodiging tot het doen van aangifte. En dat is bij een ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ niet het geval.
Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het indienen van een opzettelijk onjuist opgemaakt ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ voor de inkomstenbelasting, van welk feit de verdachte in casu wordt verdacht, niet is gelijk te stellen met het opzettelijk onjuist of onvolledig doen van een bij de belastingwet voorziene aangifte als bedoeld in artikel 69, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, nu men tot het indienen daarvan niet wordt uitgenodigd en er mitsdien geen sprake kan zijn van een aangifte die bij de belastingwet is voorzien. Reeds om die reden kan het hiervoor onder A.1.2 weergegeven verweer van de verdediging niet slagen.
Het hof merkt nog op dat het verweer ook overigens faalt, omdat niet aan de verdachte ten laste is gelegd dat hij zich schuldig heeft gemaakt aan het opzettelijk gebruik maken van een ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ (artikel 225, tweede lid, van het Wetboek van Strafrecht, waarnaar in de vervolgingsuitsluitingsgrond van artikel 69, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt verwezen), maar aan het opzettelijk opmaken daarvan (artikel 225, eerste lid, van het Wetboek van Strafrecht).
A.3
Het hof verwerpt mitsdien de tot niet-ontvankelijkheid strekkende verweren in al hun onderdelen. Nu ook overigens niet is gebleken dat de beginselen van een behoorlijke procesorde zijn geschonden, is het Openbaar Ministerie ontvankelijk in de strafvervolging.”
17. Het gevoerde verweer, inhoudend dat art. 69, vierde lid, AWR in de onderhavige zaak aan de strafvervolging van de verdachte ter zake van de tenlastegelegde feiten in de weg stond, heeft het hof verworpen op twee zelfstandige gronden. Ten eerste heeft het hof uitvoerig gemotiveerd uiteengezet dat en waarom het van oordeel is dat het indienen van een opzettelijk onjuist opgemaakt ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ niet kan worden gelijkgesteld met het opzettelijk onjuist of onvolledig doen van een bij de belastingwet voorziene aangifte als bedoeld in art. 69, tweede lid, AWR. Het hof komt tot de slotsom dat van een bij de belastingwet voorziene aangifte geen sprake is, omdat de belastingplichtige tot het indienen van een ‘verzoek of wijziging voorlopige aanslag’ niet wordt uitgenodigd. Vervolgens oordeelt het hof – ten tweede – dat het verweer ook moet worden verworpen omdat aan de verdachte niet het in art. 225, tweede lid, Sr strafbaar gestelde gebruikmaken van vervalste geschriften is tenlastegelegd, maar het op grond van art. 225, eerste lid, Sr strafbare opzettelijk opmaken daarvan.
18. Ook met de nodige goede wil kan in het middel en de toelichting daarop geen klacht worden ontwaard die is gericht tegen de door het hof als tweede genoemde grond voor de verwerping van het verweer. Bovendien zou een dergelijke klacht niet kunnen slagen. In cassatie is immers eerder tevergeefs geklaagd over het oordeel van de feitenrechter dat het in art. 69, vierde lid, AWR vervatte wettelijk vervolgingsbeletsel zich niet mede uitstrekt over een op art. 225, eerste lid, Sr toegespitste tenlastelegging. Mijn ambtgenoten Vegter, Keulen en Paridaens hebben in dit verband gewezen op de duidelijke tekst van art. 69, vierde lid, AWR en op de totstandkomingsgeschiedenis van die bepaling waaruit blijkt dat de wetgever onder ogen heeft gezien dat strafvervolging ter zake van art. 225, eerste lid, Sr in de bepaling niet is uitgesloten en bewust ervoor heeft gekozen het vervolgingsbeletsel te beperken tot art. 225, tweede lid, Sr. [9] Een restrictieve uitleg sluit ook aan bij de andere rechtspraak van de Hoge Raad waaruit blijkt dat de vervolgingsuitsluitingsgrond geen bredere reikwijdte wordt gegeven dan waartoe de tekst van art. 69, vierde lid, AWR noopt. [10] De desbetreffende klachten deed de Hoge Raad telkens af met de aan art. 81, eerste lid, RO ontleende overweging. [11]
19. Het – in cassatie niet bestreden – oordeel van het hof dat het beroep op art. 69, vierde lid, AWR moet worden verworpen omdat de tenlastelegging is toegesneden op art. 225, eerste lid, Sr draagt de verwerping van het tot niet-ontvankelijkheid van het openbaar ministerie strekkende verweer zelfstandig. Reeds daarom kan het middel niet tot cassatie leiden, zodat de tegen de door het hof als eerstgenoemde grond voor verwerping van het verweer gerichte klacht geen bespreking behoeft.
20. Het middel is tevergeefs voorgesteld.
Slotsom
21. Beide middelen zijn tevergeefs voorgesteld en kunnen worden afgedaan met de aan art. 81, eerste lid, RO ontleende motivering.
22. Gronden waarop de Hoge Raad gebruik zou moeten maken van zijn bevoegdheid de bestreden uitspraak ambtshalve te vernietigen, heb ik niet aangetroffen.
23. Deze conclusie strekt tot verwerping van het beroep.
De Procureur-Generaal
bij de Hoge Raad der Nederlanden
AG