Uitspraak
RECHTBANK 's-GRAVENHAGE
Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer
Procedurenummer: AWB 05/3121 IB/PVV
Uitspraakdatum: 8 mei 2007
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X.], wonende te [Y.], eiseres,
en
de inspecteur van de Belastingdienst [...], verweerder.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2001 een aanslag (aanslagnummer [0000.00.000.0.00]) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.860 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 13.111. Gelijktijdig met het opleggen van de aanslag heeft verweerder beschikkingen genomen waarbij hij een vergrijpboete van € 2.210 en een verzuimboete van € 340 heeft opgelegd en € 423 aan heffingsrente in rekening heeft gebracht.
1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 29 april 2005 de aanslag gehandhaafd. De verzuimboete ad € 340 is bij een zogenoemde ambtshalve beschikking van 18 maart 2005 vernietigd.
1.3. Namens eiseres hebben mr. G.J.M.E. de Bont en mr. A.M.E. Nuyens (Hertoghs advocaten-belastingkundigen te Breda) (hierna: de gemachtigden) daartegen bij brief van 4 mei 2005, bij de rechtbank per fax ingekomen op dezelfde datum, beroep ingesteld. Het beroep is gemotiveerd bij brief van 4 juli 2005.
1.4. Verweerder heeft de door de rechtbank gestelde en nadien verlengde termijn om een verweerschrift in te dienen niet benut.
1.5. Verweerder heeft bij brief van 22 december 2005, bij de rechtbank ingekomen op 27 december 2005, vooruitlopend op een geplande zitting van 13 januari 2006 een door hem als verweerschrift aangeduide brief ingezonden (hierna: het 10-dagenstuk). Daarbij heeft hij de op de zaak betrekking hebbende stukken gevoegd (41 bijlagen). Het 10-dagenstuk en de bijlagen zijn in afschrift gezonden aan de gemachtigden. Vanwege de late inzending van het 10-dagenstuk en de op de zaak betrekking hebbende stukken is de geplande zitting uitgesteld.
1.6. Gemachtigde heeft bij brief van 1 juni 2006 54 produkties ingezonden. De brief en de stukken zijn in afschrift verstrekt aan de verweerder.
1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juni 2006 te 's-Gravenhage.
Namens eiseres zijn verschenen de gemachtigden. Namens verweerder zijn verschenen [...].
De gemachtigden hebben zes pleitnota's overgelegd. Ook verweerder heeft een pleitnota overgelegd. De rechtbank heeft zowel de bij de pleitnota's van eiseres als de bij de pleitnota van verweerder gevoegde (omvangrijke) stukken niet in ontvangst genomen.
Na een schorsing hebben partijen aangegeven dat zij kennis hebben kunnen nemen van elkaars pleitnota's en dat deze geacht kunnen worden ter zitting te zijn voorgedragen.
Van het overigens ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast.
2.1. In 1994 hebben (ex-)medewerkers van de Kredietbank Luxembourg te Luxemburg (hierna: de KB Lux) documenten en microfiches van de KB Lux ontvreemd. Deze gegevens zijn in handen gekomen van de Belgische autoriteiten. Op 27 oktober 2000 zijn deze gegevens door de Belgische autoriteiten op basis van de Richtlijn 77/799/EEG in het kader van een zogenoemde spontane uitwisseling van inlichtingen verstrekt aan het Ministerie van Financiën te Den Haag.
2.2. Eiseres is geboren op [geboortedatum in 1926]. Zij was vanaf 1993 tot 2001 beschreven voor de inkomsten- en vermogensbelasting en nadien voor de inkomstenbelasting. Eiseres was gehuwd met [naam echtgenoot], geboren [geboortedatum in 1928] (hierna: de echtgenoot). De echtgenoot is op [datum] 2005 overleden. De echtgenoot was vanaf 1990 tot 2001 beschreven voor de inkomsten- en vermogensbelasting en nadien voor de inkomstenbelasting.
Eiseres en haar echtgenoot hebben een zoon genaamd [naam zoon] (hierna: de zoon).
2.3. Verweerder heeft informatie ontvangen van rekeningen bij de KB Lux (hierna: het renseignement). De daarop voorkomende getallen zijn rekeningnummers en de daarbij behorende saldi per 31 januari 1994 in Nederlandse guldens. Het renseignement luidt, voor zover hier van belang, als volgt:
"53-253150-53-0000 00 0860 VUE [voornaam echtgenoot] ou [voornaam zoon] [X.] 20,09
52-253150-26-0000 00 0040 VUE [voornaam echtgenoot] ou [voornaam zoon] [X.] 201,37
55-253150-10-0000 00 0040 TER LDO [voornaam echtgenoot] ou [voornaam zoon] [X.] 257.692,78
52-253150-31-1000 00 0060 TER LDO [voornaam echtgenoot] ou [voornaam zoon] [X.] 31.196,60"
2.4. De gemachtigden hebben bij brief van 23 december 2004 uitdrukkelijk betwist en ook nadien steeds met nadruk ontkend dat de echtgenoot een rekening aanhoudt of heeft aangehouden bij de KB Lux.
2.5. Aangifte en aanslagregeling en boeteoplegging
2.5.1. Eiseres heeft met dagtekening 24 mei 2004 aangifte gedaan voor het jaar 2001. In het aangiftebiljet heeft zij opgave gedaan van € 6.569 loon uit een tegenwoordige dienstbetrekking bij een vennootschap die de familienaam draagt van haar echtgenoot, en van een AOW-uitkering van € 7.293. Zij heeft geen gegevens met betrekking tot de heffingsgrondslag bij sparen en beleggen opgenomen, met uitzondering van de vermelding "€ 11.648 max" bij vraag 21h, die de ouderentoeslag box 3 betreft.
2.5.2. Verweerder heeft de aanslag aan eiseres opgelegd met dagtekening 30 december 2004. Met toepassing van artikel 2.17, derde lid, van de Wet IB 2001 heeft hij het belastbare inkomen uit werk en woning gecorrigeerd met 50% van het eigenwoningforfait ad € 1.996, dat is € 998. Hij heeft het belastbare inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 14.860.
2.5.3. Verweerder heeft het belastbare inkomen uit sparen en beleggen vastgesteld op 4% van € 327.795, dat is € 13.111. De rendementsgrondslag heeft hij als volgt berekend:
tegoeden bij Nederlandse banken
per 1 januari 2001 € 348.341
per 31 december 2001- 341.333
€ 689.674: 2 € 344.837
tegoeden in het buitenland
per 1 januari 2001 € 368.523
per 31 december 2001- 368.378
€ 736.901: 2 € 368.450
Met toepassing van artikel 2.17, derde lid, van de Wet IB 2001 heeft hij 50% van deze bezittingen aan eiseres toegerekend:
tegoeden bij Nederlandse banken € 172.418
tegoeden in het buitenland - 184.225
€ 356.643
af: heffingsvrij vermogen en ouderentoeslag - 28.848
Rendementsgrondslag € 327.795.
4% daarvan is € 13.111.
2.5.4. Verweerder heeft bij brief 16 december 2004 aan de toenmalige gemachtigde van eiseres, Maatschap Sprangers van den Ende Accountants en Belastingadviseurs, een kennisgeving gedaan als bedoeld in artikel 67k van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr). Gelijktijdig met de aanslag heeft hij op grond van artikel 67d van de Awr een vergrijpboete opgelegd van € 2.210, dat is 100% van de belasting verschuldigd op grond van de correctie tegoeden in het buitenland.
2.5.5. Bij brief van 23 december 2004 hebben de (huidige) gemachtigden gereageerd op voormelde brief van 16 december 2004. In deze reactie wordt ten aanzien van de correcties eigenwoningforfait en binnenlandse tegoeden het volgende opgemerkt:
"Allereerst deelt U mede de aangifte ter zake van de 'eigen woning', 'sparen en beleggen' en 'binnenlandse tegoeden te corrigeren. Zonodig zal dienaangaande door Maatschap Sprangers van den Ende Accountants en Belastingadviseurs een nadere betwisting worden ingediend."
Een dergelijke "nadere betwisting" behoort niet tot de gedingstukken.
2.6. Bewijsaanbod
2.6.1. De gemachtigden hebben in een brief van 2 juni 2006 onder meer aangegeven "niet voornemens te zijn getuigen op te roepen voor de aanstaande mondelinge behandeling. Wel zal namens [eiseres] tijdens de zitting - zonodig - een bewijsaanbod tot het horen van getuigen worden gedaan. Dit aanbod zal een voorwaardelijk karakter dragen. Daarin zullen concrete namen worden vermeld alsmede welk bewijs deze getuigen naar het oordeel van [eiseres] kunnen leveren."
2.6.2. Tot de gedingstukken behoort een van eiseres afkomstige, 20 pagina’s tellende pleitnota "Akte voorwaardelijk bewijsaanbod d.m.v. getuigen". Dit aanbod is als volgt gespecificeerd:
Voortraject- en -wetenschap 7 met name genoemde getuigen
Verkrijging informatie uit België 7 met name genoemde getuigen
Identificatie van individuele belastingplichtigen 5 met name genoemde getuigen
Schattingen 2 met name genoemde getuigen + één opsteller van een rapport
Individueel onderzoek 2 met name genoemde getuigen.
Voorts wensen de gemachtigden als getuigen te horen de personen als gemeld in het zogenoemde "Draaiboek Rekeningenproject" en "Nieuwsbrieven Rekeningenproject" (hierna het draaiboek en de nieuwsbrieven), "die een leidinggevende functie hebben vervuld en/of betrokken zijn geweest bij het opstellen van het beleid van het Rekeningenproject", alsmede de belastingambtenaren die hebben deelgenomen in de "Projectleiding of de Stuurgroep".
Tenslotte doen gemachtigden in hun pleitnota "Pleitnotities proceskostenvergoeding en voorwaardelijk bewijsaanbod" een aanbod tot getuigen- en ander bewijs in geval de rechtbank een vermoeden ten nadele van eiseres aannemelijk acht.
2.6.3 De gemachtigden hebben het voorwaardelijke bewijsaanbod "Individueel onderzoek" als volgt gespecificeerd:
"Uit het dossier blijkt dat twee belastingambtenaren betrokken zijn (geweest) bij het onderzoek naar belanghebbende, te weten (...). Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur van meet af aan het vermoeden van belastingontduiking had. Dat zijn onderzoek zowel in het teken van heffen stond als van bestraffen kan eenvoudigweg niet door de Inspecteur worden ontkend. Mocht de eerste vragenbrief al geen "charge" bevatten, dan is naar de stellige opvatting van belanghebbende getracht de verdragswaarborgen aan belanghebbende te onthouden. Het onderzoek had - in tegenstelling tot wat door de Inspecteur wordt aangevoerd - tevens het karakter van een boete-onderzoek. Door het horen van voornoemde personen wenst belanghebbende daarover nadere feiten vast te stellen"
2.6.4. Tot de gedingstukken behoort een 41 pagina’s tellende pleitnota "Pleitnotities ter zake van het bewijs". Deze luidt onder meer als volgt:
"Ter zake van de correctie terzake van het huurwaardeforfait en de binnenlandse tegoeden stellen wij namens belanghebbende dat deze bestanddelen geheel zijn verantwoord in de aangifte Inkomstenbelasting 2001 ten name van [de echtgenoot]. Daarop kan de omkering van de bewijslast dan ook niet zien. Mocht Uw Rechtbank dienaangaande nader geïnformeerd wensen te worden, dan is belanghebbende daartoe vanzelfsprekend bereid. In dit kader doet belanghebbende hierbij uitdrukkelijk een bewijsaanbod."
2.7. De pleitnota "Pleitnotities proceskostenvergoeding en voorwaardelijk bewijsaanbod" bevat onder meer de volgende passages:
"Er zijn voldoende bijzondere omstandigheden, waarom het in casu zou moeten gaan om een integrale vergoeding van de werkelijk gemaakte kosten, als op te maken bij staat. Het is immers aan de fiscus toe te rekenen, dat belanghebbende op kosten is gejaagd."
en
"In ieder geval meent belanghebbende dat naar recht en redelijkheid aanspraak kan worden gemaakt op een hogere proceskostenveroordeling, dan strikt genomen voortvloeit uit het Besluit (...)".
3. Geschil
3.1. In geschil zijn alle op de aangifte aangebrachte correcties, te weten de correctie eigenwoningforfait alsmede de gehele heffingsgrondslag voor box 3, die bestaat uit binnenlandse en buitenlandse tegoeden.
Voorts zijn de vergrijpboete en de heffingsrente in geschil.
Tenslotte verzoekt eiseres om een integrale proceskostenvergoeding.
3.2. De geschilpunten betreffende de aanslag betreffen onder meer de drie volgende vragen:
Is er sprake van omkering van de bewijslast omdat eiseres de vereiste aangifte niet heeft gedaan en/of geen inlichtingen heeft verstrekt en zo ja, heeft verweerder een redelijke schatting gemaakt van de niet aangegeven inkomensbestanddelen?
Mocht verweerder gebruik maken van het renseignement en zo ja, welke gevolgtrekking kan hij daaraan verbinden?
Mocht verweerder rekening houden met een groei van de buitenlandse tegoeden nadat het renseignement is opgemaakt en zo ja, hoe dient deze groei te worden geschat?
3.3. De geschilpunten betreffende de vergrijpboete betreffen onder meer de volgende vragen:
Kan gelet op het door verweerder aangevoerde bewijs het bedrag van de verschuldigde belasting als grondslag van de boete worden genomen?
Verhindert de omkering van de bewijslast dat het bedrag van de verschuldigde belasting als grondslag van de boete worden genomen?
Is het zogenoemde zwijgrecht geschonden en welke gevolgen moeten daaraan voor de boeteoplegging worden verbonden?
Is het bedrag van de boete passend en geboden?
3.4. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag overeenkomstig de ingediende aangifte, tot vernietiging van de vergrijpboete en tot vermindering van de heffingsrente.
Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Het niet indienen van een verweerschrift
4.1.1. Gemachtigden stellen dat verweerder met het te laat indienen van zijn verweerschrift en het niet volledig indienen van de op de zaak betrekking hebbende stukken een elementair beginsel van procesrecht heeft geschonden dat dient te leiden tot een integrale vernietiging van de opgelegde aanslag en de vergrijpboete.
4.1.2. Voor zover dit standpunt betrekking heeft op het te laat voeren van verweer overweegt de rechtbank dat verweerder met het 10-dagenstuk dat, vooruitlopend op een geplande zitting van 13 januari 2006, bij de rechtbank is ingekomen op 27 december 2005, zijn standpunten schriftelijk naar voren heeft gebracht en daarbij de zijns inziens op de zaak betrekking hebbende stukken in geding heeft gebracht (zie 1.5). De gemachtigden hebben naar aanleiding hiervan bij fax van 4 januari 2006 uitstel gevraagd omdat "overleg met [eiseres] plaats moet hebben." Uiteindelijk is het beroep ter zitting van 16 juni 2006 behandeld. De rechtbank oordeelt dat eiseres niet in haar verdediging is geschaad.
4.2. De op de zaak betrekking hebbende stukken
De ter zitting geweigerde stukken
4.2.1. Gemachtigden hebben ter zitting zes pleitnota’s overgelegd, waarbij diverse produkties waren gevoegd. Zij hebben, ook desgevraagd, niet aangegeven waarom deze produkties niet reeds bij hun brief van 1 juni 2006 of op een eerder moment in geding gebracht zijn. De rechtbank heeft deze produkties niet aanvaard op grond van het oordeel dat de gemachtigden hebben gehandeld in strijd met een goede procesorde.
Ook verweerder heeft niet aangegeven waarom de door hem ter zitting aangeboden stukken niet aan de rechtbank zijn gezonden op de voet van artikel 8:58, eerste lid, van de Awb. De rechtbank acht ook deze handelwijze in strijd met een goede procesorde.
Het draaiboek en de nieuwsbrieven
4.2.2. Tot de gedingstukken behoren niet het draaiboek en de nieuwsbrieven. Gemachtigden stellen dat deze stukken behoren tot de op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42, eerste lid, van de Awb (hierna: de gedingstukken).
Gemachtigden nemen primair het standpunt in dat het niet in geding brengen van deze stukken een schending van een elementair beginsel van procesrecht oplevert, hetgeen, mede op grond van artikel 6, derde lid, onder a en b van het Europees verdrag voor de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM), een vernietiging van de opgelegde navorderingsaanslag en de vergrijpboete tot gevolg heeft.
Subsidiair dient dit te leiden tot het alsnog inbrengen van de ontbrekende stukken. Daarbij bieden de gemachtigden aan te bewijzen dat de ontbrekende stukken tot de gedingstukken behoren.
4.2.3. Verweerder heeft in zijn pleitnota aangegeven bereid te zijn alsnog een geschoonde versie van het draaiboek en de nieuwsbrieven in te dienen op de wijze waartoe het Hof Amsterdam heeft geoordeeld in haar tussenuitspraak van 19 april 2006, nr. 04/4923, VN 2006/36.1.2. De gemachtigden hebben aangegeven daarmee niet in te stemmen onder mededeling dat tegen de uitspraak van onder meer het Hof Amsterdam inmiddels beroep in cassatie is ingesteld.
4.2.4. De rechtbank verwerpt het verzoek van de gemachtigden en gaat niet in op de bereidheid van verweerder tot het in geding brengen van nadere stukken omdat kennisneming van het draaiboek en de nieuwsbrieven, gelet op de hierna in 4.3 tot en met 4.5 te geven oordelen, in redelijkheid niet kan bijdragen aan de beoordeling van de zaak.
De aanslag
4.3. Omkering van de bewijslast
Standpunten van partijen
4.3.1. Eiseres stelt dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat de vereiste aangifte niet is gedaan. Haar echtgenoot heeft voor het jaar 2001 aangifte gedaan van het gehele eigenwoningforfait van de gemeenschappelijke woning alsmede van de voor box 3 relevante binnenlandse tegoeden. Voorts neemt eiseres het standpunt in dat geen sprake van een weigering om vragen te beantwoorden, zodat artikel 47 van Pro de Awr niet geschonden is. Van omkering van de bewijslast is derhalve geen sprake.
4.3.2. Verweerder heeft gesteld dat de echtgenoot voor 2001 geen aangifte heeft gedaan. Hij heeft de echtgenoot een zogenoemde ambtshalve aanslag opgelegd waarbij hij op grond van artikel 2.17, derde lid, van de Wet IB 2001 rekening heeft gehouden met 50% van het eigenwoningforfait en de binnenlandse en buitenlandse tegoeden omdat de echtgenoot en eiseres geen onderlinge verhouding hebben gekozen.
Hij neemt het standpunt in dat ook eiseres de vereiste aangifte niet heeft gedaan, omdat het verzwegen inkomen dat bestaat de resterende helft van het huurwaardeforfait en het forfaitaire rendement van de binnenlandse en buitenlandse tegoeden aanzienlijk is in verhouding tot het aangegeven inkomen.
Voorts stelt verweerder dat eiseres niet heeft voldaan aan haar inlichtingenplicht en dat ook deze omstandigheid omkering van de bewijslast tot gevolg heeft.
Wettelijk kader
4.3.3. Op grond van artikel 27e van de Awr verklaart de rechtbank, tenzij gebleken is dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is, het beroep ongegrond indien de vereiste aangifte niet is gedaan dan wel indien niet volledig is voldaan aan de verplichtingen ingevolge onder meer artikel 47 van Pro de Awr.
Heeft de echtgenoot de vereiste aangifte gedaan?
4.3.4. Eiseres heeft ter zitting aangeboden te bewijzen dat de echtgenoot voor 2001 aangifte heeft gedaan en het gehele eigenwoningforfait en alle binnenlandse tegoeden daarin heeft begrepen.
4.3.5. Met betrekking tot dit (voorwaardelijke) bewijsaanbod (zie 2.6.4) overweegt de rechtbank als volgt.
Vaststaat dat voor de beroepfase noch door de gemachtigden noch door de toenmalige gemachtigde (zie 2.5.5) is gesteld dat de echtgenoot het eigenwoningforfait en de binnenlandse tegoeden heeft aangegeven. Ook in (de motivering van) het beroepschrift is deze stelling niet betrokken. De rechtbank acht het bewijsaanbod dat gemachtigden ter zitting hebben gedaan tardief en neemt daarbij mede in aanmerking dat zij eerder hebben verzocht hen tijd te gunnen om met eiseres te overleggen (zie 4.1.2). Zij hebben niet gesteld dat een dergelijk overleg heeft plaatsgevonden, laat staan dat duidelijk gemaakt is wat dat heeft opgeleverd. De rechtbank verwerpt op grond van het voorgaande ook de verklaring ter zitting van de gemachtigden dat de bewijslevering is vertraagd door een vakantie van de zoon van eiseres.
Voorts overweegt de rechtbank dat bewijslevering van het gestelde feit, dat de echtgenoot aangifte heeft gedaan van het huurwaardeforfait en de binnenlandse tegoeden, begint met het in geding brengen van een kopie van de aangifte 2001 van de echtgenoot en/of diens aanslag voor dat jaar, waaruit het gestelde zou kunnen blijken. Gesteld noch gebleken is dat er omstandigheden zijn waarom deze gebruikelijke weg hier niet mogelijk is. Ook om die reden verwerpt de rechtbank het hier aan de orde zijnde bewijsaanbod.
Heeft eiseres de vereiste aangifte gedaan en dient de bewijslast te worden omgekeerd?
4.3.6. Op grond van het voorgaande oordeelt de rechtbank dat ervan moet worden uitgegaan dat eiseres en haar echtgenoot niet hebben gekozen voor een toedeling van gemeenschappelijke inkomensbestanddelen en bestanddelen van de rendementsgrondslag van eiseres en haar echtgenoot en dat mitsdien een toerekening van 50% overeenkomstig artikel 2.17, derde lid, van de Wet IB 2001 juist is. De rechtbank leidt voorts uit het door eiseres gestelde af dat de omvang van het (totale) eigenwoningforfait en de binnenlandse bezittingen niet in geschil zijn. Dit houdt in dat de niet in de aangifte van eiseres verantwoorde inkomensbestanddelen in ieder geval een omvang hebben van € 998 (zie 2.5.2) plus 4% van € 172.418 (zie 2.5.3), dat is in totaal € 7.894. De aangegeven inkomsten bedragen in totaal € 13.862 (zie 2.5.1). De rechtbank oordeelt dat de niet aangegeven inkomsten zowel absoluut als in verhouding tot de wel aangegeven inkomsten aanzienlijk zijn en dat eiseres op grond daarvan de vereiste aangifte niet heeft gedaan. Het beroep moet daarom ongegrond worden verklaard tenzij eiseres doet blijken - dat wil zeggen overtuigend aantonen - dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaarschrift onjuist is; vergelijk HR 14 november 1990, nr. 26 727, BNB 1992/127.
4.3.7. Op grond van het vorenstaande komt de rechtbank niet toe aan de vraag of sprake is van schending van de in artikel 47 van Pro de Awr opgenomen inlichtingenplicht.
Heeft eiseres doen blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is?
4.4. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres met hetgeen zij heeft aangevoerd niet doen blijken dat de bestreden uitspraak onjuist is. Eiseres heeft uitdrukkelijk gesteld dat zij en haar echtgenoot geen buitenlandse tegoeden hebben en dat het onmogelijk is te bewijzen dat een bankrekening niet bestaat. De rechtbank verwerpt deze stelling omdat de wettelijke omkering van de bewijslast tot gevolg heeft dat het bewijsrisico op eiseres rust. Wel zal de rechtbank deze stelling betrekken bij het aanbrengen van de zogenoemde redelijkheidstoets (zie 4.5), die tot doel heeft willekeurig handelen van verweerder te verhinderen.
4.5. Is de aanslag gebaseerd op een redelijke schatting?
Is gebruik van het renseignement geoorloofd?
4.5.1. Uitgaande van het in 4.4 gegeven oordeel is vervolgens aan de orde of de door verweerder aangebrachte correctie buitenlandse tegoeden berust op een redelijke schatting; vergelijk onder meer HR 28 maart 2003, nr. 38 039, BNB 2003/203. De rechtbank heeft in de eerste plaats onderzocht of verweerder gebruik mocht maken van het renseignement. Indien dat het geval is, is de vraag welke gevolgtrekkingen verweerder redelijkerwijs aan het renseignement heeft kunnen verbinden.
4.5.2 Eiseres heeft gesteld dat verweerder de in het renseignement opgenomen informatie onrechtmatig heeft verkregen en daarom niet mag gebruiken. De rechtbank overweegt dat de Hoge Raad in zijn arrest van 30 juni 2006, nr. 42 187, VN 2006/37.1, heeft geoordeeld dat strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijs in een belastingzaak mag worden gebruikt. Dit leidt de rechtbank tot het oordeel dat er geen beletsel bestaat voor verweerder om het renseignement - zo het strafrechtelijk al onrechtmatig is verkregen - in de onderhavige zaak te gebruiken om te bewijzen dat hij de aanslag niet naar willekeur heeft opgelegd.
4.5.3. De rechtbank acht de op het renseignement voorkomende naam [X.] in combinatie met beide voornamen voldoende om te oordelen dat verweerder in redelijkheid ervan heeft kunnen uitgaan dat de informatie de echtgenoot en de zoon betrof. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat verweerder onweersproken heeft gesteld dat uit de match van het cliëntenbestand KB Lux met het bestand Beheer Van Relaties van de belastingdienst één “hit” voorkomt van [voornaam echtgenoot] [X.] (de echtgenoot) in combinatie met [voornaam zoon] [X.] (de zoon). De stelling van eiseres dat "bekend geworden (is) dat er in 38 gevallen sprake is geweest van een verkeerde identificatie" doet aan dit oordeel, reeds gelet op de bewijslast die op eiseres rust, niet af. Voorts oordeelt de rechtbank dat verweerder de tegoeden bij de KB Lux in redelijkheid heeft kunnen aanmerken als gezamenlijke bestanddelen van de rendementsgrondslag van eiseres en haar echtgenoot. De omstandigheid dat op het renseignement de naam van de zoon voorkomt maakt dit niet anders omdat niet is gebeken dat de zoon de werkelijke rechthebbende is op de saldi van de KB Luxrekeningen.
4.5.4. De rechtbank verwerpt het getuigenaanbod "Identificatie van individuele belastingplichtigen", omdat dit aanbod is gericht op het vaststellen van de onrechtmatigheid van het verkrijgen en vervolgens bewaren van gegevens van de Rijksdienst voor het wegverkeer en beoordeling daarvan niet kan bijdragen aan de beoordeling van deze zaak. Voorts zou de identificatie gepaard zijn gegaan met een schending van de persoonlijke levenssfeer van eiseres. Eiseres heeft echter niet, althans onvoldoende gesteld, waaruit deze schending zou hebben bestaan.
De schatting van de buitenlandse tegoeden
4.5.5. Verweerder heeft in zijn verweerschrift gesteld dat de echtgenoot heeft verklaard na 1 januari 1990 rekeninghouder te zijn geweest van een Duitse bankrekening, dat deze rekening hem was ontschoten en dat hij niet meer over gegevens van deze rekening beschikt. Verweerder heeft hierbij verwezen naar een bijlage A3, die niet bij het verweerschrift was gevoegd en ook later niet is overgelegd. Eiseres heeft ontkend over buitenlandse tegoeden te beschikken. De rechtbank zal geen rekening houden met deze stelling van verweerder omdat hij daarvan geen enkel bewijs heeft geleverd.
4.5.6. Vaststaat dat het renseignement een tegoed bij de KB Lux per 31 januari 1994 vermeldt van in totaal f 289.111 (€ 131.193). Verweerder heeft de buitenlandse tegoeden van eiseres en haar echtgenoot gesteld op € 368.523 per 1 januari 2001 en € 368.378 per 31 december 2001.
4.5.7. Verweerder heeft zijn schatting van de buitenlandse tegoeden gebaseerd op een zogenoemde "applicatie correcties", waarin de gegevens van de houders van KB Lux-rekeningen en hun bezittingen zijn opgenomen. Deze informatie is, zo stelt hij, te vergelijken met branche informatie. Uitgaande van de applicatie heeft hij de berekening van de correctie gebaseerd op de volgende aannames:
Het gemiddelde saldo dat op het renseignement staat is bij degenen die niet hebben meegewerkt met de belastingdienst (hierna: weigeraars) nadat zij met een renseignement werden geconfronteerd 1½ maal hoger dan dat bij belastingplichtigen die wel hebben meegewerkt (hierna: meewerkers); en
Het saldo van een renseignement is veelal niet representatief voor het werkelijke verzwegen bedrag. Het individuele renseignement is daarom niet geschikt als uitgangspunt voor de berekening van de correctie.
Op grond van het voorgaande heeft hij de correctie van eiseres en haar echtgenoot vastgesteld met als uitgangspunt de correctie die bij een meewerker (X) is aangebracht. X is als volgt geselecteerd. Eerst is onderscheid gemaakt tussen renseignementen met een totaalbedrag van meer of minder dan f 500.000. De meewerkers, die geen onderneming drijven, met een renseignement tot f 500.000 zijn op een schaal van 100 geplaatst. X is de meewerker bij wie de op 5% na hoogste correctie is aangebracht. Deze correctie is met 1½ vermenigvuldigd. Aldus is bij alle weigeraars, waartoe verweerder ook eiseres en haar echtgenoot rekent, een gelijk bedrag gecorrigeerd. De rechtbank heeft overigens geen geïndividualiseerde berekening van de bij eiseres aangebrachte correctie in de stukken aangetroffen.
4.5.8. Eiseres heeft in haar "Pleitnotities terzake van de schattingen" het standpunt ingenomen dat verweerder uitsluitend mag schatten voor het jaar 1994 en niet voor het onderhavige jaar, dat er geen statistisch verband is aangetoond tussen de op het renseignement vermelde saldi en het correctiesaldo bij ontkenners en dat, indien er al geschat zou mogen worden, moet worden uitgegaan van "het midden en niet de 95%-norm".
4.5.9. De rechtbank stelt voorop dat het renseignement het enige concrete, op eiseres betrekking hebbende gegeven is dat verweerder heeft ingebracht. De rechtbank verwerpt de schatting van de inspecteur omdat diens wijze van schatten onvoldoende is gerelateerd aan het renseignement. De vergelijking met branchegegevens die verweerder heeft gemaakt gaat niet op omdat niet gesteld is dat uit de analyse van de gegevens van de meewerkers een zeker standaardpatroon in hun handelen valt af te leiden. De rechtbank overweegt voorts dat verweerders schatting van het saldo per 1 januari 2001 281% is van het totale bedrag van het renseignement per 31 januari 1994. Een dergelijke stijging is niet te verklaren uit het rendement op de rekeningen. Dit impliceert dat er of andere (bank)rekeningen zijn geweest dan wel dat latere stortingen op de op het renseignement vermelde rekeningen zijn gedaan. Zonder enige aanwijzing daarvoor is het naar het oordeel van de rechtbank niet redelijk daarvan uit te gaan.
De rechtbank oordeelt voorts dat het standpunt van eiseres dat verweerder uitsluitend mag schatten voor het jaar 1994 en niet voor het onderhavige jaar, geen steun vindt in het recht.
4.5.10. Nu de rechtbank de schatting van verweerder als zijnde onredelijk heeft verworpen zal zij - doende wat verweerder had behoren te doen - zelf een redelijke schatting maken van het niet aangegeven fictieve rendement van de KB Luxrekeningen. De rechtbank neemt hierbij het renseignement als uitgangspunt. De rechtbank overweegt voorts dat er geen aanwijzingen zijn dat na 31 januari 1994 nog stortingen op de KB Lux-rekeningen zijn gedaan en evenmin dat naast de rekeningen waarop het renseignement ziet nog andere rekeningen bestaan. Aan de andere kant is niet gebleken dat na 31 januari 1994 bedragen van de rekening zijn opgenomen.
Op grond van het voorgaande en omdat nadere informatie op dit punt van partijen niet is te verwachten, schat de rechtbank dat het saldo van de KB Lux-rekeningen per 1 januari 2001 met inachtneming van een samengestelde interest van 5½% per jaar. Dit percentage komt overeen met het afgeronde gemiddelde van de jaarrentes voor driemaands euro-dollar deposito’s voor de periode 31 januari 1994 tot en met 31 december 2000. De uitkomst van deze berekening is € 189.999. De gemiddelde jaarrente voor driemaands euro-dollar deposito’s voor het jaar 2001 is 3,71%. Het saldo per 31 december 2001 kan worden berekend op 1,0371 x € 189.999 = € 197.048. Het gemiddelde saldo van de KB Lux-rekeningen voor het jaar 2001 bedraagt aldus € 193.524. De rechtbank is van oordeel dat deze uitkomsten als een redelijke schatting kunnen gelden. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat een zekere grofheid bij een berekening als deze voor lief moet worden genomen.
Onder verwijzing naar onderdeel 4.3.6 van deze uitspraak oordeelt de rechtbank dat 50% van daarvan aan eiseres kan worden toegerekend, dat is € 96.762. Het fictieve rendement is 4% daarvan en bedraagt € 3.870; de daarover verschuldigde belasting is 30%, dat is € 1.161.
De vergrijpboete
4.7.1. Verweerder heeft gesteld dat de buitenlandse tegoeden met opzet niet in de aangifte zijn opgenomen. Hij heeft daarom op grond van artikel 67d van de Awr een vergrijpboete opgelegd van 100% van de verschuldigde belasting als gevolg van de correctie buitenlandse tegoeden, wat resulteert in een boetebedrag van € 2.210. Ter motivering van het boetepercentage heeft hij verwezen naar paragraaf 43, derde lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998. Verweerder heeft ten slotte gesteld dat eiseres de gegevens had kunnen verstrekken van degene die de rekeningen houdt.
4.7.2. Eiseres bestrijdt de boete. Haar stellingen hebben primair betrekking op de grondslag en zien met name op het bewijs daarvan. Zij stelt dat een boete niet op een vermoeden kan worden gegrond. Op grond van de laatste volzinnen van de artikelen 25, zesde lid, en 27e van de Awr kan de boete evenmin worden gebaseerd op een grondslag die is vastgesteld met gebruikmaking van omkering van de bewijslast.
Subsidiair neemt zij het standpunt in dat verweerder zijn bewijs onrechtmatig heeft verkregen. Voorts is sprake van een schending van het zwijgrecht en van de artikelen 6 en 8 van het EVRM.
Ten slotte stelt zij dat, indien er al een boete kan worden opgelegd, het percentage te hoog is en maximaal 50% mag bedragen. Zij stelt dat de belastingdienst aan meewerkers standaard boete van 50% heeft opgelegd en aan weigeraars 100%. Aldus is eiseres gestraft voor het gebruik maken van haar zwijgrecht. Voorts stelt zij dat verweerder haar persoon miskent; zij is nooit eerder voor een fiscaal delict beboet.
4.7.3. De rechtbank overweegt dat de Hoge Raad in zijn arrest van 14 november 2006, nr. 02324/05, VN 2007/2.3, heeft geoordeeld dat aan het gebruik van bewijsmateriaal in een strafzaak niet in de weg staat de omstandigheid dat dit bewijsmateriaal door diefstal of verduistering, gepleegd door particulieren, is verkregen. Gestolen microfiches van de KB Lux kunnen daarom worden gebruikt als bewijs in een strafzaak. Het feit dat deze microfiches vermoedelijk van een misdrijf afkomstig zijn is op zich niet voldoende om die buiten beschouwing te laten. Daarbij komt dat een juridisch defect in de verkrijging niet het echtheidsgehalte van deze documenten aantast.
4.7.4 Het in 4.5.10 gegeven oordeel houdt in dat er sprake is van een rekeningen bij de KB Lux waarvan het fictieve rendement niet in de aangiften van eiseres en/of haar echtgenoot zijn opgenomen. Op grond van artikel 2.17 van de Wet IB 2001 hebben eiseres en haar echtgenoot een gezamenlijke verantwoordelijkheid de gemeenschappelijke bestanddelen van de rendementsgrondslag in hun aangiftes op te nemen. Verweerder heeft onweersproken gesteld dat ook in voorgaande jaren geen aangifte van de KB Lux-rekeningen is gedaan.
4.7.5 De rechtbank verwerpt het standpunt van eiseres dat gebruikmaking van de omkering van de bewijslast tot gevolg heeft dat de boete moet worden vernietigd, omdat de Hoge Raad meerdere malen heeft geoordeeld dat omkering van de bewijslast geen strafsanctie is in de zin van artikel 6 van Pro het EVRM; zie onder andere HR 27 juni 2001, nr. 35 889, BNB 2002/27. De laatste volzinnen van de artikelen 25, zesde lid, en 27e van de Awr maken dit niet anders nu de wetgever heeft beoogd dat deze volzinnen uitsluitend zien op de schuldvraag en niet op de verschuldigde belasting als grondsslag voor de boete; vergelijk Kamerstukken II, 1997/98, 24 200, nr. 7, blz. 6.
4.7.6. De rechtbank acht bewezen dat eiseres het fictieve rendement van de KB- Luxrekeningen willens en wetens, derhalve met opzet niet in haar aangifte heeft begrepen. Op grond hiervan oordeelt de rechtbank dat sprake is van een vergrijp, als bedoeld in artikel 67d, eerste lid, van de Awr. Gelet op de feiten en omstandigheden van het geval acht de rechtbank een boete van 100% in beginsel op zijn plaats. Bij het bepalen van de strafmaat houdt de rechtbank er rekening mee dat de KB Luxrekeningen met opzet langjarig buiten het zicht van de belastingdienst zijn gehouden en dat eiseres en haar echtgenote geen enkele meewerking hebben verleend om verweerder in staat te stellen een juiste belastingheffing te bewerkstelligen. Van een wanverhouding tussen de vergrijpboete en de ernst van de gedraging is geen sprake. De door eiseres genoemde omstandigheid dat zij nooit eerder voor een fiscaal delict beboet maakt dit niet anders.
De rechtbank concludeert dat het opleggen van een boete groot 100% van de door eiseres verschuldigde belasting over het fictieve rendement, dat is € 1.161 (zie 4.5.10), passend en geboden is.
4.7.7. De rechtbank verwerpt de stelling van eiseres dat de boete moet worden vernietigd wegens schending van het zwijgrecht omdat - wat er van deze stelling ook zi - de grondslag van de boete niet is gebaseerd op enige van eiseres of haar echtgenoot verkregen informatie.
4.7.8 In het voorgaande ligt besloten dat de rechtbank van oordeel is dat verweerder de artikelen 6 en 8 van het EVRM niet heeft geschonden.
Undue delay
4.8. In deze zaak is op 16 december 2004 een kennisgeving gedaan als bedoeld in artikel 67k van de Awr; zie 2.5.4. Op het moment dat de rechtbank in deze zaak uitspraak doet, zijn mitsdien gerekend vanaf die dag meer dan twee jaren verstreken. Dit levert een overschrijding op van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM Pro. In verband hiermee zal de rechtbank de resterende vergrijpboete van € 1.161 verminderen met 10% tot € 1.045; vergelijk HR 22 april 2005, nr. 37 984, BNB 2005/337.
De heffingsrente
4.9. Eiseres heeft gesteld dat verweerder de heffingsrente foutief heeft berekend en heeft verzocht om een specificatie daarvan.
Verweerder heeft gesteld dat de heffingsrente uitsluitend is berekend over de nageheven belasting en niet over de vergrijpboete en dat de berekende heffingsrente juist is. Hij heeft geen specificatie overgelegd.
De gemachtigden hebben desgevraagd ter zitting aangegeven geen zelfstandige beroepsgronden te hebben tegen de beschikking heffingsrente. De heffingsrente moet worden verminderd rekening houdende met de overige elementen van het dictum van deze uitspraak. De rechtbank sluit zich hierbij aan en oordeelt op grond van de hiervoor gegeven oordelen dat de in rekening gebrachte heffingsrente moet worden verminderd als aangegeven in 4.11.
Getuigenbewijs
4.10. Ten slotte verwerpt de rechtbank het al dan niet voorwaardelijk aanbod van eiseres om bepaalde feiten door middel van getuigen te bewijzen (zie 2.7), voor zover dat hiervoor nog niet is behandeld, op grond van artikel 8:63, tweede lid, van de Awb.
Slotsom
4.11. Op grond van het voorgaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.
De correctie eigenwoningforfait blijft in stand (zie 4.3.6). Het belastbare inkomen uit werk en woning blijft derhalve ongewijzigd € 14.860.
De rechtbank stelt het belastbare inkomen uit sparen en beleggen vast op 4% van € 172.418 (zie 4.3.6) + € 96.762 (zie 4.5.10) = € 10.767.
De rechtbank stelt de vergrijpboete vast op € 1.045 ( zie 4.8).
De rechtbank vermindert de heffingsrente tot een bedrag bij de berekening waarvan rekening is gehouden met de minder verschuldigde belasting als gevolg van het lager vastgestelde belastbare inkomen uit sparen en beleggen.
5. Proceskosten
5.1. Nu het beroep gegrond is vindt de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Eiseres verzoekt om een integrale vergoeding van de kosten op grond van artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb). Hetgeen eiseres heeft gesteld in haar "Pleitnotities proceskostenvergoeding en voorwaardelijk bewijsaanbod" (zie 2.7) acht de rechtbank daarvoor onvoldoende. Nu ook niet gebleken is dat van bijzondere omstandigheden sprake is wijst de rechtbank het verzoek van eiseres om haar proceskosten integraal te vergoeden af.
5.2. De rechtbank stelt de proceskosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand op de voet van het Bpb vast op € 1.207,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 161 en 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322, en een wegingsfactor 1½). Overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn gesteld noch gebleken.
6. Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vermindert de belastingaanslag tot een berekend naar belastbare inkomens uit werk en woning van € 14.860 en uit sparen en beleggen van € 10.767 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de vergrijpboete tot € 1.045 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- vermindert de heffingsrente tot een bedrag bij de berekening waarvan rekening is gehouden met de minder verschuldigde belasting als gevolg van het lager vastgestelde belastbare inkomen uit sparen en beleggen en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde besluit;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.207,50, en wijst de Staat der Nederlanden (ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen;
- gelast dat de Staat der Nederlanden (ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 37 vergoedt.
Deze uitspraak is gedaan op 8 mei 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J.P.F. Slijpen, mr. M.A. Dirks en mr. Tj. van Rij in tegenwoordigheid van mr. U.A. Salomons, griffier.
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.
Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:
1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. een dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;
d. de gronden van het hoger beroep.