ECLI:NL:GHDHA:2026:715 - Gerechtshof Den Haag - Beoordeling hoger beroep tegen navorderingsaanslagen en v...

Uitspraak

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummers BK-24/939 tot en met BK-24/945

Uitspraak van 16 april 2026

in het geding tussen:

[X]te [Z] , belanghebbende,

de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur,

(vertegenwoordiger: […] )

inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 10 september 2024, nummers SGR 23/5061 tot en met SGR 23/5067.

Procesverloop

1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende over de jaren 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen (IB/PVV) alsmede voor het jaar 2019 een aanslag IB/PVV opgelegd (tezamen: de belastingaanslagen), berekend naar de volgende belastbare inkomens uit werk en woning en sparen en beleggen, alsmede bij gelijktijdig met de belastingaanslagen gegeven beschikkingen de volgende vergrijpboetes opgelegd en de volgende bedragen aan heffingsrente dan wel belastingrente in rekening gebracht:

Jaar

Dagtekening

Belastbaar inkomen uit werk en woning

Belastbaar inkomen uit sparen beleggen

Vergrijpboete

(150% van de nagevorderde belasting)

Heffings-/ belastingrente

2010

9 mei 2022

€103.518

€ 6.991

€ 1.798

€ 482

2011

10 mei 2022

€ 79.567

€ 11 202

€ 2.619

€ 514

2014

17 mei 2022

€103.570

€ 8.254

€ 3.406

€ 544

2015

17 mei 2022

€ 84.109

€ 6.157

€ 1.824

€ 275

2016

17 mei 2022

€ 91.361

€ 9.336

€ 1.548

€ 194

2018

14 december 2022

€ 81.491

€ 9.177

€ 3.568

€ 313

2019

18 november 2022

€ 19.893

€ 8.196

1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de belastingaanslagen en de beschikkingen gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake daarvan is een griffierecht van eenmaal € 50 geheven. De Rechtbank heeft het volgende beslist, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:

“De rechtbank:

verklaart de beroepen in de zaken met de nummers SGR 23/5061 t/m SGR 23/5065 en SGR 23/5067 ongegrond;
verklaart het beroep in de zaak met nummer SGR 23/5066 gegrond;
vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover betrekking hebbende op de aanslag IB/PVV 2018, de rentebeschikking voor het jaar 2018 en de boetebeschikkingen voor de jaren 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018;
vermindert de aanslag IB/PVV 2018 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 81.481 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 9.050 en vermindert de rentebeschikking 2018 dienovereenkomstig;
vermindert de boetebeschikkingen voor de jaren 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018 tot de bedragen genoemd in r.o. 22;
bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde delen van de uitspraken op bezwaar; en
draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 aan eiser te vergoeden.”

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht van eenmaal € 138 geheven. Na het verstrijken van de termijn voor het indienen van een verweerschrift heeft de Inspecteur op 13 januari 2025 een nader stuk ingediend dat is aangeduid als ‘verweerschrift’. Belanghebbende heeft op 14 februari 2025 een nader stuk ingediend en daarbij zijn hoger beroep aangevuld.

1.5. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 1 juli 2025. Partijen zijn verschenen. De zaken van belanghebbende zijn gezamenlijk behandeld. Hetgeen in de ene zaak is aangevoerd wordt geacht te zijn aangevoerd in de andere zaken, tenzij hetgeen is aangevoerd uitsluitend op die ene zaak betrekking heeft. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt. Het Hof heeft aan het slot van die behandeling het onderzoek ter zitting geschorst en het vooronderzoek heropend en het volgende bepaald (als volgt verwoord in het proces-verbaal van de zitting):

“(…)

Het Hof stelt belanghebbende in de gelegenheid zijn stelling dat het box 1-inkomen van 2010 te hoog is vastgesteld aannemelijk te maken aan de hand van bewijsstukken en daartoe bijvoorbeeld een jaaropgave van zijn werkgever en een jaaropgave van het UWV over 2010 in te brengen. De termijn die het Hof aan belanghebbende hiervoor geeft bedraagt vier weken na 1 september 2025.
Het Hof stelt de Inspecteur in de gelegenheid zijn stelling dat het box 1-inkomen van 2010 juist is vastgesteld aannemelijk te maken bijvoorbeeld aan de hand van de renseignementen van de werkgever en het UWV. De termijn die het Hof aan de Inspecteur hiervoor geeft bedraagt vier weken na 1 september 2025.
Het Hof stelt de Inspecteur in de gelegenheid zijn stelling dat de navorderingsaanslagen met betrekking tot de Duitse bankrekeningen voortvarend zijn opgelegd te onderbouwen en verzoekt de Inspecteur informatie te verstrekken over het verloop van het onderzoek/project CRS vanaf de brief aan belanghebbende van 24 februari 2014 tot aan het moment van het opleggen van de navorderingsaanslagen. De termijn die het Hof aan de Inspecteur hiervoor geeft bedraagt vier weken na 1 september 2025.”

1.6. Belanghebbende heeft op 26 september 2025, 7 november 2025 en 11 november 2025 nadere stukken ingediend. De Inspecteur heeft op 25 september 2025 nadere stukken ingediend en daarbij een verzoek om beperkte kennisneming gedaan. De geheimhoudingskamer van het Hof heeft op 31 oktober 2025 daarover geoordeeld en beslist:

“2.2. In de stukken waarop het verzoek zich richt zijn namen van medewerkers van de Belastingdienst en van derden weggelakt. De Inspecteur beroept zich op de privacy van deze personen. Het Hof is het met de Inspecteur eens. Het belang dat deze personen hebben bij het niet bekend worden van hun identiteit, weegt zwaarder dan het belang dat belanghebbende heeft bij kennisneming daarvan. Hetzelfde geldt voor de weggelakte gegevens en opmerkingen over cases van andere belastingplichtigen, zoals burgerservicenummers, inkomstengegevens en casusbeschrijvingen.

2.3. De Inspecteur heeft voorts een beroep op beperkte kennisneming gedaan voor de stukken, passages en zinnen die zijn aangeduid met de codes C1, C2 en C3. De Inspecteur beroept zich in zoverre op controlestrategische overwegingen, en specifiek op het belang van de Belastingdienst bij een effectieve controle en controlestrategie (C1), het belang van de Belastingdienst bij een effectieve en efficiënte interne werkwijze (C2) en het voorkomen van calculerend en/of anticiperend gedrag van belastingplichtigen (C3).

2.4. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur zich terecht op geheimhouding beroept voor de stukken, passages en zinnen die zijn aangeduid met de codes C1, C2 en C3. In deze teksten staan keuzes voor de vervolgstappen in bepaalde scenario’s en de selectiecriteria die bij het maken van die keuzes een rol spelen. Kennis hiervan kan tot gevolg hebben dat betrokken belastingplichtigen hun aangiftegedrag en hun reacties daarop afstemmen om de heffing van belasting te frustreren. Bij de informatie die in de documenten over de interne werkwijze, benodigde capaciteit en planning is opgenomen, heeft belanghebbende in het geheel geen belang. Het Hof zal het verzoek van de Inspecteur daarom volledig toewijzen.

2.5. Belanghebbende heeft de zetel van het Hof die de hoofdzaak zal behandelen nog geen toestemming gegeven, als bedoeld in artikel 8:29, lid 5, Awb, om mede op de grondslag van stukken waarvan de beperkte kennisneming gerechtvaardigd is, uitspraak te doen.

Beslissing

Het Gerechtshof:

- bepaalt dat de door de Inspecteur verzochte beperkte kennisneming gerechtvaardigd is;

- verzoekt belanghebbende binnen twee weken mee te delen of hij erin toestemt dat de zetel die in de hoofdzaak beslist mede op grondslag van de namen en de stukken, passages en zinnen waarvoor de geheimhoudingskamer heeft beslist dat beperkte kennisneming gerechtvaardigd is, uitspraak zal doen.”

1.7. Vervolgens heeft op 18 november 2025 een nadere mondelinge behandeling plaatsgevonden. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting de in 1.6 genoemde toestemming gegeven. Ter zitting zijn tevens behandeld de hoger beroepen van [A] , de echtgenote van belanghebbende, zaaknummers BK-24/946 tot en met BK-24/953, betreffende de aan haar opgelegde navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2009, 2010, 2012, 2015, 2016, 2017 en 2019 en de aan haar opgelegde aanslag IB/PVV 2018. Hetgeen in de genoemde zaken van de echtgenote is aangevoerd wordt geacht mede te zijn aangevoerd in de zaken van belanghebbende, tenzij hetgeen is aangevoerd specifiek op haar zaken betrekking heeft. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

2.1. Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1963 en gehuwd met [A] . Sinds […] 1998 wonen belanghebbende en zijn echtgenote in Nederland.

2.2. Belanghebbende en zijn echtgenote hielden in de onderhavige jaren de volgende

bank-, spaar- en effectenrekeningen in het buitenland aan (de buitenlandse rekeningen):

Duitsland

[Bank 1] / [Bank 1a] [Bank 2]

- […] - […]

- […]

Verenigde Staten

[Bank 3] [Bank 4]

- […] - […]

2.3. De buitenlandse rekeningen hadden de volgende saldi (in euro’s):

Peildatum

[Bank 1] / [Bank 1a]

[Bank 2]

[Bank 3]

[Bank 4]

Totaal

1-1-2008

41.455*

4.75

10.647*

8.265*

65.117

1-1-2009

41.455*

4.75

10.647*

8.265*

65.117

1-1-2010

49.994*

4.75

12.925*

18.450*

86.119

1-1-2011

120.222

4.75

15.010*

124.555*

264.537

1-1-2012

103.854

4.741

12.987

84.750*

206.332

1-1-2013

99.385

4.73

13.814

76.836*

194.765

1-1-2014

105.556

4.73

11.048

90.035*

211.369

1-1-2015

106.6

4.724

12.669

104.387

228.38

1-1-2016

109.015

4.724

9.343

75.612

198.694

1-1-2017

114.937

4.722

9.475

104.379

233.513

1-1-2018

123.583

4.721

7.957

142.954

279.215

1-1-2019

126.079

4.706

10.599

163.838

305.222

*Dit zijn schattingen op basis van de berekeningen van belanghebbende in zijn e-mail van 6 januari 2022.

2.4. De Belastingdienst heeft op grond van de Richtlijn 2003/48/EG van de Raad van 3 juni 2003 betreffende belastingheffing op inkomsten uit spaargelden in de vorm van rentebetaling, zoals gewijzigd bij Richtlijn 2014/48/EU (de Spaarrenterichtlijn) gegevens ontvangen waaruit blijkt dat belanghebbende een rekening aanhield bij de bank [Bank 1] in Duitsland. De Inspecteur heeft voor het belastingjaar 2013 een renseignement uit het renseignementeninformatiesysteem overgelegd, raadpleegbaar vanaf 23 september 2014, waarin zijn vermeld: een rentebedrag van € 465 over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013, de naam van de bank en het klantnummer van belanghebbende ( [klantnummer] ) bij die bank. Of belanghebbende een of meerdere rekeningnummers aanhield bij deze bank en om welk(e) rekeningnummer(s) het gaat alsmede de hoogte van de saldi is in het renseignement niet vermeld. Over de belastingjaren 2014 en 2015 zijn door de Belastingdienst soortgelijke renseignementen ontvangen.

2.5. De Inspecteur heeft bij brief van 26 februari 2014 belanghebbende erop gewezen dat hij volgens de gegevens van de Belastingdienst een of meerdere rekeningen in het buitenland aanhield. Het betreft rentegegevens die de Inspecteur had ontvangen op grond van de Spaarrenterichtlijn. De Inspecteur heeft belanghebbende in deze brief verzocht de saldi van de buitenlandse rekeningen in de aangiften IB/PVV aan te geven. De brief luidt, voor zover van belang, als volgt:

“Jaarlijks ontvangen wij gegevens over bank-, spaar-, en effectenrekeningen in het buitenland van een groot aantal landen binnen en buiten Europa. Volgens deze gegevens hebt u één of meer rekeningen in het buitenland. U moet misschien in Nederland belasting betalen over uw vermogen in het buitenland.

(…)

Bekijk uw gegevens in het aangifteprogramma

Vanaf 1 maart kunt u in het aangifteprogramma uw gegevens over de bank-, spaar-, en effectenrekeningen bekijken. Wij hebben dan namelijk de volgende informatie al voor u ingevuld:

- de naam van de buitenlandse financiële instelling

- het rekeningnummer

- het land waar de rekening wordt aangehouden

Welke gegevens moet u aanvullen?

Omdat wij alleen de rentegegevens hebben ontvangen, moet u zelf uw saldo per 1 januari 2013 invullen. Ontbreken er buitenlandse spaartegoeden of andere gegevens? Vul dan de ontbrekende gegevens ook in. Blijkt dat u na het invullen van de aangifte belasting moet betalen? Dan moet u de aangifte opsturen. Heb u een aangiftebrief ontvangen? Dan moet u altijd aangifte doen, ook als u niet bij hoeft te betalen.

(…)”

2.6. Bij brief van 1 maart 2017 heeft de Inspecteur belanghebbende laten weten dat hij over gegevens beschikt dat belanghebbende bankrekeningen aanhoudt in de Verenigde Staten. Het betreft rentegegevens die de Inspecteur uit de Verenigde Staten heeft gekregen op grond van de Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA) die vooraf in de aangifte zijn ingevuld. De Inspecteur heeft in deze brief belanghebbende verzocht de saldi van deze buitenlandse rekeningen in de aangiften IB/PVV aan te geven. De brief luidt, voor zover van belang, als volgt:

“Wij hebben gegevens ontvangen die van belang zijn voor uw aangifte inkomstenbelasting 2016. Wij wijzen u erop dat u deze gegevens misschien moet opnemen in uw aangifte.

FATCA

Nederland heeft op basis van de Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA) financiële gegevens (rente en dividend) ontvangen van de Verenigde Staten over inwoners van Nederland.

Ontvangen informatie

Volgens deze gegevens hebt u één of meer bank- en/of effectenrekeningen in de Verenigde Staten. Het gaat om:

- [Bank 4]

- [Bank 3]

Aangifte inkomstenbelasting 2016

De financiële gegevens uit de Verenigde Staten kunnen van belang zijn voor uw aangifte inkomstenbelasting 2016. Wij kunnen die gegevens niet voor u invullen in de vooringevulde aangifte. Als u de gegevens moet opnemen, moet u ze dus zelf invullen in uw aangifte. Wij gebruiken de gegevens bij de beoordeling van uw aangifte.

Wat moet u doen?

Het vermogen dat op 1 januari 2016 aanwezig is, moet u in uw aangifte inkomstenbelasting 2016 opnemen onder 'bank- en spaartegoeden in het buitenland' en/of onder 'aandelen, obligaties e.d.' (in box 3). Het kan hierbij gaan om bank- en effectenrekeningen, maar bijvoorbeeld ook om in het verleden uitgeoefende aandelenopties (de zogenoemde werknemersopties en overige aan aandelen gerelateerde beloningsvormen).

(…)”

2.7. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben gezamenlijk aangifte IB/PVV gedaan. In de desbetreffende jaren is het binnenlandse vermogen aangegeven voor de IB/PVV.

In de navolgende jaren zijn geen andere buitenlandse vermogensbestanddelen verantwoord dan tot de navolgende bedragen:

Jaar Rekening Saldo

2013 [Bank 1] € 3.310

2014 [Bank 1] € 5.000

2015 [Bank 1] € 500

2017 [Bank 1a] € 200

[Bank 4] € 75

In de aangiften IB/PVV 2009, 2010, 2011, 2012, 2016 en 2018 hebben belanghebbende en zijn echtgenote geen buitenlandse vermogensbestanddelen aangegeven.

2.8. Belanghebbende had voorafgaand aan het indienen van de aangiften IB/PVV 2017 tot en met 2019 de vooringevulde aangiften geraadpleegd. In deze jaren stond een deel van de rekeningnummers van de buitenlandse rekeningen al vooraf ingevuld. De aanslagen IB/PVV voor genoemde jaren zijn overeenkomstig de ingediende aangiften vastgesteld.

2.9. Voor de belastingjaren 2016 en volgende heeft de Inspecteur op grond van Richtlijn 2014/107/EU van de Raad van 9 december 2014 tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU wat betreft verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied informatie ontvangen over de bankrekeningen van belanghebbende en de echtgenote in Duitsland. In deze richtlijn is de zogeheten Common Reporting Standard (CRS) van de OESO opgenomen.

2.10. De Inspecteur heeft in hoger beroep de in 2.10.1 nader aangeduide stukken van het project CRS van de Belastingdienst overgelegd.

2.10.1. Het bijbehorende memo houdt in:

“
1 Inleiding

De aanleiding voor dit project is een bijdrage te leveren aan verhoging van compliance van belastingplichtigen in Nederland door gebruik te maken van informatie uit de internationale uitwisseling van financiële inlichtingen gebaseerd op de door de OESO ontwikkelde Common Reporting Standard op 15 juli 2014. Deze OESO standaard is door de Europese Commissie opgenomen in de EU richtlijn die de Europese Spaarrenterichtlijn heeft vervangen (2014/107/EU). Deze richtlijn is in Nederland vanaf 1 januari 2016 van kracht in de Wet uitvoering Common Reporting Standard. Die wet verplicht financiële instellingen gegevens aan de Belastingdienst te verstrekken over rekeningen van personen en organisaties die in het buitenland belastingplichtig zijn. De Belastingdienst verstrekt de op grond van deze Wet gegevens aan buitenlandse belastingdiensten. Omgekeerd krijgen wij informatie over buitenlandse financiële rekeningen van personen en organisaties die Nederland als fiscaal woon- of vestigingsland hebben.

De scope van dit project is de ontvangen informatie van buitenlandse belastingdiensten te gebruiken bij het toezicht op de naleving van de belastingplicht door belastingplichtigen.

(…)

3.Projectstukken project CRS

1.
Plan van aanpak gebruik FATCA/CRS-gegevens in de handhaving 21 april 2017

2.
CRS-aanpak natuurlijke personen 2018/2019 (pilot) – 17 juli 2018

3.
Handhavingsstrategie CRS/FATCA – 16 november 2018

4.
Tussenrapportage pilot CRS – 4 februari 2019

5.
Tussenrapportage pilot CRS – 1 mei 2019

6.
Memo voorstel escalatie problematiek verrijking gegevens CRS – 17 mei 2019

7.
Rapport Evaluatie kwaliteit gegevens VIA voor IH 2018 – 27 augustus 2019

Dit document betreft geen projectstuk CRS. Het rapport is wel van belang geweest voor het tijdspad en het vervolg van het project CRS. Om deze reden zijn alleen de paragrafen die zien op CRS opgenomen.

8.
Afspraken en actiepunten kernteam VhV - 17 januari 2020

Dit document betreft geen projectstuk CRS. In dit verslag wordt gerefereerd aan het onder 7. genoemde rapport in combinatie met het vervolg van het project CRS. Om deze reden alleen de paragraaf die ziet op het project CRS opgenomen.

9.
Memo mededelingen FATCA/CRS en leaks – 16 april 2020

10.
Memo analyse en selectie CRS/FATCA-gegevens inclusief rolgegevens – 19 mei 2020

11.
CRS en FATCA Behandelplan 2021 – 21 mei 2021

12.
A) Projectplan CRS algemeen (versie september 2021)

B) Projectplan CRS algemeen (versie januari 2024)

13.
Projectplan CRS niet-natuurlijke personen – 9 september 2021

14.
Powerpoint CRS - september 2021

15.
Powerpoint CRS - oktober 2021

16.
Memo werkwijze opvragen broninformatie CRS (en FATCA) – 7 maart 2023

17.
Projectlogboek CRS programmamanager

18.
Projectlogboek CRS projectleider niet-natuurlijke personen

19.
Projectlogboek CRS projectleider natuurlijke personen”

2.10.2.

Op 11 oktober 2017 heeft de afdeling Centraal Administratieve Processen (CAP) van de Belastingdienst voor het eerst gegevens ontvangen met betrekking tot het belastingjaar 2016.

2.10.3.

Vanaf 26 oktober 2017 zijn deze gegevens leesbaar gemaakt in de applicatie Registratie Bankgegevens. Het betreft onder meer gegevens van de [Bank 2] en [Bank 1a] .

2.10.4.

In het “Plan van aanpak gebruik FATCA/CRS – gegevens in de handhaving” van 21 april 2017 is onder meer het volgende vermeld (voetnoten weggelaten):

“1. Inleiding

De geautomatiseerde internationale gegevensuitwisseling (Automatic Exchange Of Information: AEOI) vormt een belangrijk instrument in de strijd tegen belastingontduiking door het verhullen van vermogen in het buitenland. Sinds 2014 worden met de Verenigde Staten onder FATCA gegevens over inkomen en vermogen uitgewisseld. Nieuw is dat vanaf september 2017 de gegevensuitwisseling onder de Common Reporting Standard (CRS) start. In 2017 zullen 53 landen gegevens met Nederland uitwisselen. Na dit jaar zal dit aantal landen groeien tot circa 100.

Dit plan van aanpak is gericht op de inzet van deze (FATCA- en CRS-) gegevens in de handhaving. Het PvA geeft inzicht in de komende gegevensuitwisseling, geeft zicht op lopende bijbehorende activiteiten en doet voorstellen voor verdere opvolging.

(…)

5. Voorbereiding op CRS-gegevens en stappenplan

5.1.

Voorbereiding op ontvangst CRS-gegevens in sept. 2017

September 2017 worden de eerste gegevens onder CRS ontvangen. Voorbereidingen die daarvoor uitgevoerd dienen te worden:

1. Om een inschatting te maken van het belang van de CRS-gegevens onderzoeken we nu welke internationale vermogens en inkomsten reeds uit ‘CRS landen’ worden aangegeven.

2. Op basis van ervaring met FATCA- en ESRR-gegevens en de reeds bekende gegevens die wij aan andere landen gaan verzenden kan ook een
inschattinggemaakt worden van de hoeveelheid gegevens uit de nieuw toegevoegde landen.

3. Gebruik maken van het reeds bestaand risicomodel box 3 (geautomatiseerde risicodetectie) en op basis van ervaringen met het gebruik van ESRR- en FATCA-gegevens bezien of de bestaande selectieregels herbruikbaar zijn.

Voor bovengenoemde activiteiten dient analysecapaciteit beschikbaar te zijn. (…) Na het uitvoeren van de analyses is het mogelijk om ’keuzes t.a.v. de handhavingsmix op te stellen waaruit blijkt hoeveel handhavingscapaciteit, waaronder behandelcapaciteit, nodig is bij die verschillende keuzes.

5.2.

Stappenplan gebruik gegevens

Bij ontvangst van de FATCA/CRS-gegevens dienen de volgende vier stappen doorlopen te worden. Per stap is een toelichting gegeven. (…) Voor CRS is onderstaande pas van toepassing na ontvangst van de eerste gegevensset.

1.
Overallanalyse op ontvangen gegevens

> Biedt inzicht in de kwaliteit van de gegevens (ook nodig voor feedback aan andere landen).

> Geeft inzicht in trends, ontwikkelingen en een totaalbeeld van alle buitenlandse gegevens.

> Bij CRS ook ‘over alle landen heen’ (trends, ontwikkelingen, structuren, etc.).

2. Sofiëren en identificeren van de gegevens t.b.v. inzet handhavingsinstrumenten

> Verrijken van gesofiëerde gegevens met interne data.

> Analyse uitvoeren op de verrijkte gegevens.

> Vergelijken van gesofiëerde posten met de aangiften.

> Gesofiëerde gegevens na analyse verdelen in subgroepen ten behoeve van gedifferentiëerde vervolgstappen in de handhaving.

3. Instellen pilots CRS-NP, CRS-NNP en FATCA-NNP op gesofiëerde data

> Instellen pilot op CRS-NP en CRS-NNP: verkennen van de mogelijkheden voor gebruik in de handhaving (Q4 2017/Q1 2018).

(…)

4. Inzetten handhavingsinstrumenten volgens §4.2 Handhavingsmix.

Dit betekent dat een aantal keuzes in de handhavingsmix gemaakt moeten worden na stap 2 en 3. Bij deze keuzes moet vooral gedacht worden aan:

> Inzet van communicatie: welke soort communicatie, gericht op welke groep(en)?

> Welke criteria gebruiken we voor de selectie van de repressieve aanpak?

> Bij repressieve aanpak: 1 of 5 of 12 jaar navorderen?

> Hoeveel capaciteit wordt op de repressieve aanpak ingezet?

De keuzevragen zullen na stap 2 en 3 met voorstellen voorgelegd worden aan het management.

(…)

6. Conclusie

In dit PvA zijn de handhavingsstappen met betrekking tot FATCA en CRS beschreven. Eén van de belangrijkste constateringen hierbij is dat de komst van CRS-gegevens de komende periode mogelijkheden biedt en capaciteit vraagt voor de handhaving. Van belang is om daar nu al (verder) op voor te sorteren door de benodigde voorbereidingen te treffen. Door middel van dit PvA worden de volgende voorstellen ter goedkeuring voorgelegd:

1. De stappen zoals genoemd in het stappenplan onder 5.2 uitvoeren.

2. De bij de handhavingsactiviteiten beschreven benodigde capaciteit daar op inzetten.

3. Door CDO2 wordt de Landelijk directeur GO als opdrachtgever aangesteld.”

2.10.5.

In het document “CRS-aanpak natuurlijke personen 2018/2019” van 17 juli 2018 wordt onder meer vermeld (voetnoot weggelaten):

“Inleiding

Medio 2017 heeft toenmalig CDO2 het plan van aanpak Fatca/CRS goedgekeurd. Dit plan geeft handvatten voor de handhaving aan de hand van CRS-data (Common Reporting Standard). In de periode september 2017 – januari 2018 hebben 45 landen in het kader van CRS data hebben geleverd aan Nederland. Voor de handhaving zouden die data aan EHI [
Hof: Expertisecentrum voor Handhaving en Intelligence] overgedragen worden. Vanwege diverse technische onvolkomenheden heeft die levering door CAP aan EHI een tijdlang gestagneerd.

Op dit moment heeft EHI de beschikking over een groot deel van die gegevens. Deze levering is nu goed genoeg om een pilot te kunnen gaan draaien (ondanks nog enkele omissies).

Op deze leveringen heeft EHi een nieuwe analyse gemaakt (zie voor het beschrijvende deel de bijlage) en die analyse is nu aanleiding om voor de natuurlijke personen een pilot voor te stellen. Dit voorstel volgt hierna.

Analyse

(…)

De groep van individuals (natuurlijke personen) betreft 356K records. Daarvan zijn er 294K gesofieerd en daarvan hebben er 139K betrekking op personen die tot en met 7 juli 2018 de IH-aangifte 2017 ingediend hebben. Deze groep is nader geanalyseerd.

De 139K records zijn te verdelen over de volgende, elkaar uitsluitende groepen (de aantallen blijken niet geheel correct maar zijn een goede indicatie van de omvang per groep):

1. Bij 16.729 records is er een rekeningnummer opgegeven in de aangifte IB dat perfect overeenkomt met het rekeningnummer uit CRS. Bij deze groep is vervolgens nagegaan in hoeverre de bedragen uit CRS overeen komen met die in de aangifte IB 2017.

2. Bij 26.730 records is er wel een gelijke landcode opgegeven in de aangifte IB, maar komt het eventueel opgegeven rekeningnummer niet overeen met het rekeningnummer uit CRS (dit kan een grote afwijking zijn, maar ook een heel kleine, bv. een verschrijving)

3. Bij 64.119 records betreft het een accountbalance (…)

4. Bij 17.528 records betreft het een accountbalance (…)

5. Bij 5.721 records betreft het een accountbalance (…)

6. Bij 1.431`records betreft het een accountbalance (…)

Uit de groepen 1 t/m 6 zijn met een klein groepje deskundigen de volgende voorstellen geformuleerd.

Pilotvoorstel

Doel van de pilot

Na de uitgevoerde desk-analyses is het moment aangebroken om in contact met bel.pl. na te gaan wat de betekenis van de CRS data in handhaving kan zijn.

Het doel van de pilot is daarbij:

- Kunnen we grote heffingsbelangen onderkennen die met een hoog risico optreden? Welke criteria spelen daarbij een differentiërende rol?

- Welke handhavingsmiddelen kunnen ingezet worden? Daarvoor moet uit de pilot blijken waarom bel.pl. hun buitenlandse financiële gegevens niet correct hebben aangegeven (bijvoorbeeld onkunde of bewust).

Pré-pilot

Naast de bijgevoegde desk-analyse heeft de afgelopen maanden een pré-pilot op 30 posten plaatsgevonden. Deze 30 posten hadden betrekking op 7 verschillende landen. Aan deze bel.pl. zijn brieven verstuurd. Uit de reactie op deze verificatiebrieven blijkt dat 26 belastingplichtigen aangeven dat de rekening bekend is, lx is sprake van een ontkenner en 3x is verzocht om uitstel voor beantwoording.

(...)

De uitkomsten van deze pré-pilot zijn betrokken bij het formuleren van de volgende voorstellen. Deze voorstellen leiden tot een nieuwe pilot. (...)

De posten in de pilot worden volledig behandeld. (...) Dit houdt in dat deze posten aan de hand van het CRS-gegeven fiscaal worden beoordeeld en indien nodig worden correcties over de afgelopen 12 jaar opgelegd. (…)”

Gegevens van belanghebbende en zijn echtgenote waren niet opgenomen in de pilots.

2.10.6.

In het document “Handhavingstrategie CRS/FATCA” van 16 november 2018 is onder meer het volgende vermeld:

“
3. Handhavingsacties ESRR/CRS/FATCA tot nu toe

De Belastingdienst ontving van 2005 tot 2017 elk jaar gegevens uit het buitenland op basis van de Europese Spaar Rente Richtlijn. (…) Vanaf 2017 is door tientallen landen gestart om gegevens aan de Belastingdienst te verstrekken op basis van de Common Reporting Standard (CRS).

Tot nu toe kan daarvoor wat betreft de handhavingsacties het volgende overzicht worden opgesteld:

(…)

- In najaar 2017 ontvangt de Belastingdienst voor het eerst van 46 landen de CRS-gegevens. In najaar 2018 is dat aantal toegenomen tot 112 landen. In de paragraaf over de CRS-gegevens wordt beschreven wat daar tot dusverre mee gedaan is en wat de voorlopige resultaten zijn.

- Er is een selectiemethodiek ontwikkelt voor de massaal ontvangen gegevens uit het buitenland voor natuurlijke personen. Deze selectie vindt nu nog grotendeels extracomptabel plaats, maar is ook al deels ingebouwd in de weegmodule. Er wordt hierbij rekening gehouden met bijzondere kenmerken, zoals partiele belastingplicht en buitenlandse belastingplicht.

- EHI heeft op basis van de aangeleverde gegevens diverse verbeteringen voorgesteld in het proces van ontsluiting en identificatie van de aangeleverde gegevens. Dit gaat er toe leiden dat er een forse stijging van de identificatie plaats gaat vinden.

Voor het gebruik van deze gegevens in de handhaving moeten ze eerst voorzien worden van een BSN of RSIN. Dit is blijkbaar een lastig proces dat veel aandacht vergt om daarin succesvol te zijn. Dit zogenaamde sofiëren moet door CAP worden gedaan voordat handhavingsorganisatie (met name EHI) daar iets mee kan doen. Vervolgens kan men aan de slag om deze gegevens te verrijken en te analyseren. Hierbij is de volgende toedeling van activiteiten aan stakeholders van toepassing.

De sofiëring is primair een taak van CAP. De ‘data-intelligence’ die daarbij nodig is zal gekoppeld moeten worden aan de ‘human- intelligence’. Voor die ‘human-intelligence’ lijkt op dit moment vanwege de ervaringen EHI/VT de relevante speler.

De bewerking van gegevens voor de VIA is een taak voor CAP.

Het kritisch beoordelen van de ontvangen CRS/FATCA gegevens door VT/EHI. Dit heeft in het verleden meermaals tot detectie van omissies geleid en vervolgens zijn daar verbeteringen door bewerkstelligd. Om deze kritische beoordelingen te kunnen maken is inhoudelijke kennis en ervaring nodig van de diverse regelingen. Deze kennis is aanwezig bij EHI/VT.

Het verrijken en analyseren van de gegevens is een taak van EHI en wordt een taak voor DF&A. Ook bij dit proces is ‘human- intelligence’ nodig. Dit laatste is een taak voor EHI/VT. Het grootste deel van de ontvangen records (specifiek die van NP) kan d.m.v. business rules (voor box 1, 2 en 3) worden verwerkt. Hiervoor is geen analytics van DF&A nodig.

Voor de massale risicoselectie zoveel mogelijk aansluiten bij het reguliere weegproces (selectiemodules IH en Vpb), ambtshalve, nabeschrijving en navorderingstrajecten. Dit reguliere weegproces lijkt voor een belangrijk deel ook in de toekomst belegd bij EHI/VT.

De GO analysegroep kan hierbij wel een belangrijke ondersteunende rol spelen met name wat betreft de NNP.

Voor een kleiner deel van de ontvangen gegevens, met name de gegevens van controlling persons, een deel van de gegevens van NNP en wellicht ook een deel van de niet-geïdentificeerde gegevens, inzetten op het verkennen van de mogelijkheden van data analytics van DF&A.

EHI/VT stelt samen met de programmamanager VhV [
Hof: Verhuld Vermogen] de handhavingsadviezen op.

De handhavingsadviezen FATCA/CRS worden vervolgens voorgelegd aan de Stuurgroep VhV en deze bepaald of ze deze door moet zetten naar het Driehoeksoverleg FJZ/UHB of binnen het eigen mandaat tot besluitvorming kan komen.

De effectmeting is een taak die bij EHI/VT wordt belegd. Ook DF&A zal daarbij een aanvullende rol moeten vervullen. De benodigde data zijn immers bij DF&A voorhanden.

5.Handhavingsacties CRS

(...)

1.
CRS-gegevens voor handhaving

(...)

Wat is er overgedragen aan EHI?

Ten aanzien van de CRS-uitwisseling 2017 (betreffende het belastingjaar 2016) is de stand eind oktober 20 18 dat 377.945 CRS-records (van Individuals en van Organisations) afkomstig uit 35 landen aan EHI beschikbaar zijn gesteld. Deze gegevens zijn verkregen door middel van een query. In de query zijn niet alle velden opgenomen. Een query was nodig omdat er geen

mogelijkheid bestond om rechtstreeks bij deze gegevens te komen. (...) In september/oktober2018 worden van 112 landen CRS-gegevens verwacht in het kader van de gegevensuitwisseling 2018. Dit betreffen dan gegevens over belastingjaar 2017.

In de CRS uitwisseling is sprake van 3 verschillende soorten personen:

1. Individuals

2. Organisations

3. Controlling Persons

(...) Er zijn meer waardevolle velden niet beschikbaar gesteld, bijvoorbeeld de naam van de

financiële instelling (in 131.184 van de 377.945 records is de naam wel juist).

Door deze omissies kunnen de analyses voor handhaving slechts ten dele uitgevoerd worden.

Deze omissies zijn gemeld bij het Bestuurlijk Platform AEOI. (...)

Op dit moment (oktober 2018) wordt door CAP op aanwijzing van EHI gewerkt aan een tijdelijke oplossing voor deze problemen. Een robuuste oplossing ontbreekt nog.

Zowel de gegevens die in 2017 zijn binnen gekomen (jaar 2016) als de gegevens die in 2018 zijn binnen gekomen (jaar 2017) worden opnieuw geïdentificeerd. Dit betreft circa 1,4 miljoen records. Volgens planning zouden deze 1,4 miljoen records voor eind november 2018 allemaal moeten zijn verwerkt. (...)

Voor de totale populatie exclusief controlling persons is het identificatiepercentage nu ongeveer 75%.

Ondanks de omissies in de levering van de CRS gegevens aan EHI zijn een aantal activiteiten uitgevoerd met behulp van de wel aanwezige gegevens.

2.
CRS-natuurlijke personen

In de Stuurgroep VhV [Hof. Stuurgroep Verhuld Vermogen] van 20 juli 2018 is de pilot CRS

besproken en geaccordeerd. Deze pilot houdt het volgende in.

Pré pilot.

Er heeft een pré-pilot op 30 posten plaatsgevonden. Deze 30 posten hadden betrekking op 7 verschillende landen. Ongeveer in de helft van de gevallen moest nader onderzoek ingesteld worden om na te gaan of een correctie op zijn plaats is.

De uitkomsten van deze pré-pilot zijn betrokken bij het opstellen van pilotplan.

Pilot

De posten in de pilot worden volledig behandeld. Dit houdt in dat deze posten aan de hand van het CRS-gegeven fiscaal worden beoordeeld en indien nodig worden correcties over de afgelopen 12 jaar opgelegd. De aanpak zal conform de aanpak VhV zijn hetgeen inhoudt dat ook de herkomst vraag aan de orde komt.

In de pilot worden 145 posten behandeld. Deze 145 posten zijn over 8 groepen verdeeld. Het pilotplan is in het Stuurgroep VhV overleg van 20 juli 2018 geaccordeerd.

(...)

Vervolgstappen

Als de CRS gegevens over de jaren 2016 en 2017 opnieuw geïdentificeerd zijn en aan EHI zijn aangeleverd dan zal op basis van de bestaande kennis en selectieregels en de ervaringen van de pilot een integrale weging van de totale populatie plaatsvinden. Op basis van deze integrale analyse zullen nadere voorstellen voor behandeling worden geformuleerd. Ook zal een uitspraak gedaan worden in hoeverre er sprake is van compliant gedrag. Bij de integrale analyse wordt nagegaan of differentiatie naar landen logisch is.”

2.10.7.

In de “Tussenrapportage pilot CRS + voorstel voor vervolgaanpak” van 4 februari 2019 is onder meer vermeld:

“Na juli 2018 heeft VT-Handhaving (een deel van EHI is inmiddels overgegaan naar Vaktechniek-handhaving) veelvuldig contact met CAP gehad over het oplossen van gebreken die bij het doorleveren van CRS-gegevens aan VT-handhaving waren geconstateerd. Dit heeft tot diverse maatregelen bij CAP geleid die op de nieuwe ontvangsten van CRS-gegevens in het najaar 2018 toegepast konden worden. Dit heeft er toe geleid dat van de circa 100 landen die CRS gegevens aan Nederland leveren er 80 zijn waarvan de gegevens inmiddels ook bij VT-handhaving beschikbaar zijn. De sofiëringsgraad bij deze gegevens is hoger dan medio vorig jaar en komt nu voor natuurlijke personen op ongeveer 86% uit.

Aangezien de meeste CRS-gegevens over natuurlijke personen nu bij VT-handhaving voorhanden zijn is het zinvol om met voorstellen te komen hoe die gegevens in de handhaving gebruikt kunnen worden.

Daarbij dienen we ons te realiseren dat een mix van handhavingsinstrumenten het grootste effect zal sorteren. (…)

Het voorinvullen wordt op dit moment op de daarvoor geëigende manier voorbereid. Zoveel mogelijk CRS/FATCA-gegevens van de ontvangst in najaar 2018 zullen voor de aangifte IH 2018 vooringevuld worden. Op dit moment staan ruim 800.000 gegevens klaar om verwerkt te worden in dit traject. De andere instrumenten komen aan bod na de paragraaf over de analyse van de pilot.”

Verder is een tussenrapportage gegeven van de pilot en een voorstel gedaan voor de verdere invulling van de pilots.

2.10.8.

Op 1 mei 2019 is wederom een tussenrapportage gegeven met als onderwerp “CRS Pilot 1 mei 2019” waarin wordt voorgesteld na overleg met de Stuurgroep Verhuld Vermogen (VhV) de pilots uit te breiden.

2.10.9.

In een memo van 20 mei 2019 betreffende “Voorstel escalatie problematiek rondom verrijking gegevens CRS” is vermeld dat in de periode december 2018 tot en met februari 2019 een groot aantal records is overgedragen (zowel kalenderjaar 2017 als inhaalkalenderjaar 2016). Het memo luidt, voor zover van belang, als volgt:

“Stavaza overdracht CRS en FATCA gegevens aan Handhaving/DF&A[
Hof: Datafundamenten en Analytics]

(…)

In de loop van 2019 is vastgesteld dat in veel gevallen een financiële instelling aan een verkeerde rekeninghouder was gekoppeld. Dit is een fors probleem en is door (…) van CAP bevestigd en men is op zoek gegaan naar de oorzaak of oorzaken. Op dit moment is onbekend wat de stand van zaken van dat onderzoek is en wanneer we nieuwe verbeterde gegevens verwachten te ontvangen.

Naast EHI heeft ook CAP/OAG geprobeerd om zicht te krijgen op de ontvangen CRS en FATCA gegevens, vanuit hun rol in het VIA proces. Zij hebben alle ontvangen CRS bestanden (de originele xml bestanden!) nogmaals zelfstandig ingelezen en van daar uit geprobeerd om aansluiting te vinden met de CRS verwerkingen. Deze aansluiting is niet gelukt. Een groot issue is de vaststelling dat in het verwerkingsproces niet goed zichtbaar is wat er met nieuwe, verbeterde en of gecorrigeerde records is/wordt gedaan. Duidelijk is dat een en ander tot op de bodem uitgezocht moet worden. (…) heeft aangegeven dat dit de verantwoordelijkheid is van CAP.

Conclusie

Duidelijk is dat de query nog niet goed genoeg is, maar ook is duidelijk door OAG is aangetoond dat er binnen het verwerkingsproces issues spelen die op korte termijn in kaart gebracht moeten worden en bij voorkeur ook worden opgelost.

Toezicht moet nu aan CAP vragen om een oplossing voor de geconstateerde gebreken met een vigerend tijdpad. In ieder geval voor de komende uitwisseling (1 oktober 2019) moet het duidelijk zijn wat de gebreken zijn in de query. Als er meer aan de hand is moet ook dit voor de uitwisseling van 1 oktober 2019 in kaart zijn gebracht en ook opgelost zijn.”

2.10.10.

Uit het rapport “Evaluatie kwaliteit gegevens VIA voor IH 2018” van 27 augustus 2019 blijkt dat een team aan het werk is gegaan met de in 2.10.9 genoemde problematiek rond de verrijking van de CRS-gegevens.

2.10.11.

Uit het document “Afspraken en actiepunten kernteam VhV” van 17 januari 2020 volgt dat een kernteam binnen de afdeling VhV is gevormd, dat een inwerkprogramma binnen deze afdeling is gestart en dat vanaf juli 2019 gegevens met iCOV (naar het Hof begrijpt: infobox Crimineel en Onverklaarbaar Vermogen) worden uitgewisseld. Dit rapport biedt een overzicht met werkzaamheden vanaf 23 september 2019 tot en met 17 januari 2020 van het kernteam.

2.10.12.

In het memo “mededelingen [FATCA]/CRS en leaks” van 16 april 2020 komt het volgende naar voren:

“Voor het opwerken, analyseren en opleveren van risicoposten heeft Df&A eind 2018 de rol van EHI (mn de I van intelligence) overgenomen. Zoals eerder gemeld heeft dit nog niet tot een geoliede machine geleid. Medio maart is daarom door de directeur GO met behulp van de programmaleiding VhV een memo aangeboden aan de directeur Df&A om een knelpunt nadrukkelijk onder de aandacht te brengen. Het knelpunt zag op het niet opleveren van risicoposten waardoor de werkvoorraad VhV in het geding kwam.

Dit memo heeft geleid tot nader bestuurlijk overleg tussen de programmaleiding en Df&A. In dat overleg zijn 2 belangrijke onderwerpen besproken, te weten enerzijds CRS/FTACA en anderzijds de aanpak van de leaks.

Op beide onderwerpen wordt hierna in gegaan.

(…)

2. Df&A heeft van EHI een platform overgenomen om CRS-data op te werken. Dit platform moest omgebouwd worden. Nu de CRS data bij Df&A zijn kan blijken of dit goed functioneert. Df&A heeft aangegeven dat ze binnen 1 á 2 weken deze opwerking van CRS data eenmalig zal uitvoeren en vervolgens aan een structurele oplossing zal gaan werken.

Ondertussen wordt door VhV-medewerkers gewerkt met een bestand (niet volledig en deels onjuist) van circa 10.000 posten. Op dit bestand wordt een bureau beoordeling uitgevoerd (kan ook goed in deze corona-tijd) waaruit mogelijk 1.500 behandelwaardige posten voortkomen. Daarmee wordt gezorgd voor een werkvoorraad ook als Df&A daar nog niet op korte termijn voor kan zorgen.

Of deze tweede belemmering is opgeheven zal de komende weken gaan blijken.”

2.10.13.

In maart 2020 is een selectielijst met nader te onderzoeken dossiers – waaronder dat van belanghebbende – door de afdeling Datafundamenten en Analytics (DF&A) aan de projectleider CRS verstuurd.

2.10.14.

Het memo “Analyse en selectie CRS/FATCA-gegevens inclusief rolverdeling” van 19 mei 2020 van het kernteam VhV geeft overzicht van de te doorlopen stappen bij ontvangst van deze gegevens:

“
Stappen bij het gebruik van CRS/FATCA-gegevens

Deze beschrijving begint bij de ontvangst van de CRS/FATCA gegevens door DF&A van CAP. De gegevens zijn dan al aan de poort goedgekeurd, ontsloten, zoveel mogelijk geïdentificeerd en de vreemde valuta zijn reeds omgerekend naar eurobedragen. Vanaf dat moment worden de volgende stappen uitgewerkt.

1.
Valideren

a. Gegevens consistent rubriceren;

b. Betekenis toekennen aan gegevens;

c. Ontvangen gegevens beoordelen op diverse aspecten1 (materiële toets, dit in tegenstelling tot wat CAP doet. CAP toetst vooral op het nakomen van de gemaakte afspraken op recordniveau)

2.
Verrijken

a. Gegevens aan de CRS/FATCA-data toevoegen: ABS, BVR, kadaster, KvK, S&E, etc.

b. Gegevens matchen met VhV-posten;

c. het aanleggen van een CRS/FATCA moederbestand dat de basis vormt voor

1) risico analyse Natuurlijke Personen

2) risico analyse Niet-Natuurlijke Personen

In het moederbestand staan alle CRS/FATCA records opgenomen. Aan dit bestand worden ter verrijking diverse gegevens toegevoegd om inzicht te krijgen in de ontvangen gegevens. Met dit verzamelbestand kunnen uitspraken gedaan worden over de kwantiteit en kwaliteit van de ontvangen gegevens door middel van interne cijferanalyse, vergelijking tussen landen en stromen etc.

Nog een ander doel is het gebruik voor feedback doeleinden richting het buitenland. Met het toevoegen van adresgegevens en aangiftegegevens kan een meer inhoudelijke feedback gegeven worden dan louter op basis van de gegevens zelf mogelijk is.

Het bestand werd ook gebruikt voor Bestuurlijke Informatie naar interne (belastingdienst en ministerie) en externe klanten (OECD, EU). Een hoger doel is om een beschrijving van de ontvangen gegevens te maken op basis van de ontvangen contra informatie, subjectgegevens en aangiftegegevens.

3.
Analyseren

a. Verrijkte gegevens rubriceren aan de hand van criteria (o.a. soort CRS/FATCA, hoogte bedragen (balance en payments), fiscale duiding (bijv.box 1 of 3), soort bel.pl.: binnenlands-buitenlands, NP-NNP, controllingpersons)

(…)

e. Inzicht verschaffen in de ontvangen gegevens in brede zin. Dit houdt ook inom patronen en fenomenen ontdekken (oa overall analyse die leidt tot:

loopholes constateren, netwerken detecteren, fenomenen, differentiatie in bijv. landen/facilitators/financiële producten, financiële producten op meerdere namen, meerdere financiële producten op één adres, jarenvergelijkingen maken);

f. Niet gesofieerde gegevens beoordelen;

g. Effectmeting gebruik CRS/FATCA-gegevens (o.a. door voorinvullen);

h. Inhoudelijke feedback geven aan de verzendende landen.

4.
Prioriteren en selecteren

Adviseren over het gebruik van de gegevens op basis van handhavingsregie (van niks doen, preventief tot fraude onderzoeken). Dit kan op basis van prioritering en selecties.

a. Aan de hand van de analyses prioriteiten toekennen aan deelverzamelingen van de data. Daar hoort ook bij het doorselecteren van posten die in de selectiemodule IH/niet-winst zijn uitgeworpen

b. Pilots uitvoeren om prioritering te verbeteren en te onderbouwen;

c. Selecties uitvoeren op basis van gekozen prioriteringen.

5.
Opleveren

a. Geprioriteerde posten opleveren aan VhV zodat VhV die in behandeling kan zetten.

b. Ervaringen die bij de klantbehandeling worden opgedaan op een systematische wijze terugleveren aan DF&A, zodat de leercirkel rond wordt gemaakt. Een aspect hierbij is ook oog hebben voor de kwaliteit van de aangeleverde informatie.

c. Tenslotte zijn de CRS/FATCA gegevens ook te gebruiken voor vragen vanuit de business (vooralsnog nodig omdat de gegevens (nog) niet of niet volledig

in de raakvlaksystemen staan opgeslagen).

Wie doet wat?

De stappen bij het gebruik van CRS/FATCA data moeten in samenwerking door meerdere partijen uitgewerkt worden.

De partijen die hier betrokken zijn:

- Vaktechniek Handhaving (VT HH,(…) )

- Df&A (…) coördineert, meerdere collega’s van Df&A;)

- Verhuld Vermogen (Kernteam VhV en daarnaast worden VhV specialisten

ingeschakeld);

- CCB (…);

- CAP (sofieert en levert data aan Df&A)

- CLO (is liaison naar andere landen).

Valideren:

VT HH in samenwerking met Df&A

Verrijken:

Df&A in overleg met VhV en VT HH

Analyseren:

Df&A in opdracht van VhV en in overleg met VT HH, CCB, VhV

Prioriteren en selecteren:

Df&A in opdracht van VhV en in overleg met VT HH, CCB, VhV

Opleveren:

Df&A levert op aan VhV.”

2.10.15.

De Inspecteur heeft vanaf augustus 2020 een interne analyse gemaakt van de dossiers, waaronder een vergelijking van de hem ter beschikking staande gegevens van belanghebbende en zijn echtgenote alsmede de door hen ingediende aangiften. Hierbij is door de Inspecteur het volgende opgemerkt:

“wel aangegeven maar op nihil. Jaren hiervoor ook deels aangegeven maar met geen of een lage waarde. Uitvragen hoe dit zit”.

2.11.

Bij brief van 14 januari 2021 heeft de Inspecteur belanghebbende laten weten te beschikken over informatie dat belanghebbende en/of zijn echtgenote houder is (geweest) van een of meer in Duitsland aangehouden bankrekeningen. In deze brief heeft de Inspecteur verzocht om middels het bijgevoegde formulier een opsomming te geven van alle in het buitenland aangehouden vermogensbestanddelen.

2.12.

Op 15 maart 2021 heeft belanghebbende op het verzoek om informatie van de Inspecteur van 14 januari 2021 gereageerd.

2.13.

Bij brief van 8 april 2021 heeft de Inspecteur belanghebbende nogmaals verzocht om informatie en de brief van 14 januari 2021 volledig te beantwoorden en heeft hij aanvullende vragen gesteld. Op 16 juni 2021 heeft de Inspecteur nog een aanvullend verzoek om informatie gezonden. Vervolgens heeft tussen partijen correspondentie plaatsgevonden, waarbij belanghebbende informatie over de buitenlandse bankrekeningen heeft verstrekt. Daarna heeft op 5 oktober 2021 een gesprek plaatsgevonden op het kantoor van de Belastingdienst in Den Haag.

2.14.

Uit de verstrekte gegevens blijkt dat belanghebbende en zijn echtgenote in de onderhavige jaren houder waren van rekeningen bij [Bank 1] (rechtsvoorganger van [Bank 1a] ) en [Bank 2] in Duitsland en van [Bank 3] en [Bank 4] in de Verenigde Staten. Daaruit bleek voorts van aanzienlijk hogere saldi dan in de aangiften voor de jaren 2013 tot en met 2015 en 2017 waren verantwoord. Over de jaren 2009, 2010, 2011, 2012, 2016 en 2018 waren in de aangiften in het geheel geen saldi verantwoord. Belanghebbende heeft verklaard dat de Duitse rekeningen deels zijn gevoed met bedragen die hij uit de nalatenschap van zijn vader heeft ontvangen en dat de Amerikaanse rekeningen hun oorsprong vinden in het beloningspakket ter zake van een voormalige arbeidsbetrekking bij een Amerikaanse werkgever.

2.15.

Bij brief van 18 februari 2022 heeft de Inspecteur aangekondigd dat hij voornemens is om navorderingsaanslagen IB/PVV over de jaren 2008 tot en met 2018 op te leggen en de ingediende aangifte IB/PVV 2019 te corrigeren wegens het niet aangeven van (de saldi van) meerdere buitenlandse rekeningen in box 3 en stelt hij belanghebbende, onder bijvoeging van een indicatieve berekening van de aanslagen, voor een vaststellingsovereenkomst te sluiten. Ook deelt de Inspecteur mee voornemens te zijn ingevolge artikel 67d, lid 1 en/of lid 5, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en/of artikel 67e, lid 1 en/of lid 6, AWR vergrijpboetes op te leggen van 150%:

“
Motivering boete

De reden waarom een vergrijpboete wordt opgelegd wordt hierna door mij nader gemotiveerd. Het is algemeen bekend dat (al dan niet in het buitenland aangehouden en/of opgekomen) inkomens- en/of vermogensbestanddelen in de belastingaangifte moeten worden opgenomen; de vraagstelling hieromtrent is in de belastingaangifte voldoende duidelijk. Desondanks heeft u de in de bijlage opgenomen (buitenlandse) inkomens- en/of vermogensbestanddelen niet in uw aangiften verantwoord. Ik ben van mening dat u v oor deze belastingjaren (voorwaardelijk) opzettelijk onjuiste aangiften heeft gedaan voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

Hoogte vergrijpboete

De onjuiste aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 tot en met 2019 zijn ingediend na 1 juli 2009. Hierop is het nieuwe boeteregime van toepassing zodat (v oor box 3) maximaal 300% opgelegd kan worden. Naar mijn mening is een vergrijpboete van 150% passend en geboden.

Omstandigheden

Bij de bepaling van de hoogte van de boete is rekening gehouden met de volgende feiten en omstandigheden:

Vanaf het jaar 2010 staat in de aangiften het saldo rekeningen in Nederland en saldo rekeningen in het buitenland apart vermeld. Het feit dat over meerdere jaren, elk jaar opnieuw een bewuste keuze is gemaakt om een onjuiste aangifte te doen (stelselmatig gedrag);
Het feit dat er bewust voor is gekozen om geen gebruik te maken van de diverse inkeerregelingen.
Het feit dat de vooringevulde aangifte van 2017 op 15 maart 2018 is ingekeken, waarop reeds vermeld stonden [Bank 1a] en [Bank 4] . Op 18 juni 2018 is de aangifte ingediend, zonder dat saldi zijn ingevuld v oor deze rekeningen.
Het feit dat de vooringevulde aangifte van 2018 op 18 maart 2019 is ingekeken, waarop reeds vermeld stonden 4 rekeningen bij [Bank 2] , 3 rekeningen bij [Bank 1a] en [Bank 4] . Op 11 juli 2019 is de aangifte ingediend, zonder dat saldi zijn ingevuld voor deze rekeningen.
Met dagtekening 26 februari 2014 hebt u van ons een brief ontvangen met als onderwerp: Vermogen in het Buitenland. Hierin werd aangegeven dat volgens onze gegevens u een of meer rekeningen in het buitenland hield. Omdat wij destijds alleen over rentegegevens beschikten, werd u verzocht zelf uw saldo per 1 januari 2013 in te vullen. U hebt dit niet gedaan.
Met dagtekening 1 maart 2017 hebt u van ons een brief ontvangen met als onderwerp: Aangifte inkomstenbelasting en FATCA. Hierin werd aangegeven dat volgens onze gegevens u een of meer bank en/of effectenrekeningen had in de Verenigde Staten en dat dit mogelijk van belang kon zijn voor uw aangifte inkomstenbelasting 2016, box 3. Het betrof ontvangen rente en/of dividend van [Bank 4] en [Bank 3] . Het verzoek was deze zelf op te nemen in uw aangifte daar dit niet in uw vooringevulde aangifte ingevuld kon worden. U hebt dit niet gedaan.

Dit betekent dat er sprake is van (voorwaardelijk) opzettelijk handelen met als gevolg dat er te weinig belasting is geheven. De boete die daarbij hoort bedraagt 150% van het bedrag aan belasting dat vanwege het (voorwaardelijk) opzettelijk handelen van belastingplichtige te weinig is aangegeven en betaald.”

2.16.

In de brief van 10 maart 2022 laat belanghebbende weten dat hij en zijn echtgenote niet akkoord gaan met de concept-vaststellingsovereenkomst. In deze brief en de brief van 29 februari 2024 hebben belanghebbende en zijn echtgenote over het in 2.7 vermelde aangiftegedrag verklaard:

“As already mentioned, we were aware that we did not fill out the tax forms correctly, and as already mentioned we never received any answers to our letters asking for advise and instructions how to proceed further.

There is no „ernstige nalatigheid“ or even „grove schuld“ this was nothing more than laziness and ignorance.”

“We did not false report our properties abroad, we simply did not report them at all. The reasons was not tax evasion, as you say, the reasons was simply avoid the trouble to get access to accounts that I have not logged into for many years and needed to get all the access data, as well as not getting any feedback from the taks office on what to do or any reaction to our letters we send in 2014 and in 2017.”

2.17.

Op 18 april 2022 hebben belanghebbende en haar echtgenoot nieuwe aangiften IB/PVV 2017, 2018 en 2019 ingediend. Hierbij zijn de volgende saldi vermeld van de buitenlandse rekeningen:

2017: € 233.791

2018: € 278.323

2019: € 305.880

2.18.

Op 26 april 2022 heeft de Inspecteur de mededeling verzonden dat hij aan belanghebbende en zijn echtgenote navorderingsaanslagen IB/PVV met vergrijpboetes zal opleggen ingevolge artikel 67e, lid 1 en lid 6, AWR van 150%, zoals hij heeft aangekondigd bij brief van 18 februari 2022. Bij belanghebbende en zijn echtgenote zullen inkomsten in box 3 worden nagevorderd op basis van de volgende rendementsgrondslagen:

2009: € 75.618

2010: € 175.328

2011: € 264.537

2012: € 206.332

2014: € 206.369

2015: € 227.880

2016: € 198.694

Voor de jaren 2009, 2010, 2011, 2012 en 2014 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een verdeling gekozen van de rendementsgrondslag. Omdat voor de jaren na 2014 geen dan wel een onvolledige verdeling is gekozen, heeft de Inspecteur meegedeeld dat voor deze jaren conform de wettelijke verdeling bij ieder 50% wordt gecorrigeerd. De Inspecteur heeft het volgende schema bijgevoegd.

“Schema met verdeling in aangiften, en de verdeling zoals u 21- 4- 22 hebt doorgegeven voor het na te vorderen vermogen:

JAAR (na te vorderen vermogen)

Bij aangifte aangegeven aandeel in grondslag box 3 vermogen

Aangegeven verdeling na te vorderen vermogen

(grondslag box 3)

2009

(€ 75.608)

[belanghebbende] : € 173.300,

[A] : € 98

[belanghebbende] : € 0,

[A] : € 28.722

100%

2010

(€ 175.328)

[belanghebbende] : € 74.863

[A] : €74.863

[belanghebbende] : € 45.000,

[A] : € 33.627

57%

43%

2011

(€ 264.537)

[belanghebbende] : € 134.596,

[A] : € 0

[belanghebbende] : € 120.000,

[A] : € 97.409

55%

45%

2012

(€ 206.332)

[belanghebbende] :€ 75.000,

[A] : € 76.576

[belanghebbende] : € 0,

[A] : € 164.054

100%

2013

(€ 191.635)

[belanghebbende] : € 0,

[A] :€ 127.669

[belanghebbende] : € 100.000,

[A] : € 49.357

67%

33%

2014

(€ 206.369)

[belanghebbende] : € 0

[A] : € 0,

(Binnenlands vermogen niet meer navorderbaar)

[belanghebbende] : € 196.808,

[A] : € 0

100%

JAAR (na te vorderen vermogen)

Bij aangifte aangegeven aandeel in grondslag box 3 vermogen

Geen verdeling vermeld, navordering box 3 art. 2.17 lid 3 Wet IB 2001

2008

(€ 65.117)

[belanghebbende] : € 0

[A] : € 191.731

[belanghebbende] : € 32.559

[A] : € 32.558

50%

2015

(€ 227.880)

[belanghebbende] : € 40.000

[A] : € 93.062

[belanghebbende] : € 113.940

[A] : € 113.940

50%

2016

(€ 198.694)

[belanghebbende] : € 134.058

[A] : € 0

[belanghebbende] : € 99.347

[A] : € 99.347

50%

2017

(€ 233.513)

[belanghebbende] : € 0

[A] : € 124.057

[belanghebbende] : € 116.757

[A] : € 116.756

50%

2018

(€ 279.215)

[belanghebbende] : € 0

[A] :€ 99.449

[belanghebbende] : € 139.608

[A] : € 139.607

50%

2019

(€ 305.222)

[belanghebbende] : € 0

[A] : € 198.065

[belanghebbende] : € 152.611

[A] : € 152.611

50%

Naast het na te vorderen buitenlands vermogen is rekening gehouden met aftrek van betaalde dividendbelasting in het buitenland (voor max. 15%):

2014 € 205

2015 € 301

2016 € 320

2017 € 362

2018 € 504

2019 € 708

2020 € 788”

De Inspecteur vermeldt verder dat de (navorderings)aanslagen 2017 tot en met 2019 nog niet opgelegd zullen worden vanwege onduidelijkheid over de gevolgen van het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963, het zogenoemde Kerstarrest.

Ter motivering van de boete heeft de Inspecteur het volgende opgemerkt:

“Motivering boete

De reden waarom vergrijpboeten zijn opgelegd wordt hierna door mij nader gemotiveerd.

Het is algemeen bekend dat (al dan niet in het buitenland aangehouden en/of opgekomen) inkomens- en/of vermogensbestanddelen in de belastingaangifte moeten worden opgenomen; de vraagstelling hieromtrent is in de belastingaangifte voldoende duidelijk. Desondanks heeft u bovenvermelde (en in de reeds verzonden bijlagen opgenomen) buitenlandse vermogensbestanddelen niet in uw aangiften verantwoord. Ik ben van mening dat u voor deze belastingjaren (voorwaardelijk) opzettelijk onjuiste aangiften hebt gedaan voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

Hoogte vergrijpboete

De onjuiste aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2008 tot en met 2019 zijn ingediend na 1 juli 2009. Hierop is het nieuwe boeteregime van toepassing zodat (voor box 3) maximaal 300% opgelegd kan worden. Naar mijn mening is een vergrijpboete van 150% passend en geboden.

Omstandigheden

Bij de bepaling van de hoogte van de boete is rekening gehouden met de volgende feiten en omstandigheden:

Vanaf het jaar 2010 staat in de aangiften het saldo rekeningen in Nederland en saldo rekeningen in het buitenland apart vermeld.
Het feit dat over meerdere jaren, elk jaar opnieuw een bewuste keuze is gemaakt om een onjuiste aangifte te doen (stelselmatig gedrag);
Het feit dat er bewust voor is gekozen om géén gebruik te maken van de diverse inkeerregelingen.
Het feit dat de vooringevulde aangifte van 2017 op 15 maart 2018 is ingekeken, waarop reeds vermeld stonden [Bank 1a] en [Bank 4] . Op 18 juni 2018 zijn de aangiften van u beiden ingediend, terwijl diverse saldi bij u beiden zijn ingevuld echter slechts een fractie (€ 275) van de werkelijke waarde(€ 233.513).
Het feit dat de vooringevulde aangifte van 2018 op 18 maart 2019 is ingekeken, waarop reeds vermeld stonden 4 rekeningen bij [Bank 2] , 3 rekeningen bij [Bank 1a] en [Bank 4] . Op 11 juli 2019 zijn de aangiften ingediend, zonder dat saldi zijn ingevuld voor deze rekeningen.
Met dagtekening 26 februari 2014 hebt u van ons een brief ontvangen met als onderwerp: Vermogen in het Buitenland. Hierin werd aangegeven dat volgens onze gegevens u één of meer rekeningen in het buitenland hield. Omdat wij destijds alleen over rentegegevens beschikten, werd u verzocht zelf uw saldo per 1 januari 2013 in te vullen. U hebt op 31 maart 2014 bij u beiden een saldo van € 3.130 ingevuld met daarbij het klantnummer bij [Bank 1] in plaats van een rekeningnummer. Dit bedrag was slechts een fractie van het werkelijke saldo (€ 194.765).
Met dagtekening 1 maart 2017 hebt u van ons een brief ontvangen met als onderwerp: Aangifte inkomstenbelasting en FATCA. Hierin werd aangegeven dat volgens onze gegevens u een of meer bank en/of effectenrekeningen had in de Verenigde Staten en dat dit mogelijk van belang kon zijn voor uw aangifte inkomstenbelasting 2016, box 3. Het betrof ontvangen rente en/of dividend van [Bank 4] en [Bank 3] . Het verzoek was deze zelf op te nemen in uw aangifte daar dit niet in uw vooringevulde aangifte ingevuld kon worden. U hebt dit niet gedaan.

2.19.

De Inspecteur heeft tussen begin mei 2022 en medio december 2022 de in 1.1 vermelde (navorderings)aanslagen IB/PVV opgelegd met de daarbij behorende rentebeschikkingen en boetebeschikkingen. Voor het jaar 2019 is geen navorderingsaanslag opgelegd maar is bij het opleggen van de primitieve aanslag IB/PVV afgeweken van de aangifte.

2.20.

Belanghebbende heeft bij brief aan de Inspecteur van 7 mei 2022 om de volgende verdeling verzocht van het vermogen in box 3 tussen hem en zijn echtgenote:

2015

[belanghebbende] 180602 €

[A] 0 €

2016

[belanghebbende] 156416 €

[A] 0 €

2.21.

Bij brief van 13 mei 2022 heeft de Inspecteur meegedeeld dat vanwege verrekening van heffingskortingen en verliezen aan belanghebbende geen navorderingsaanslagen worden opgelegd over de jaren 2008 en 2013 en aan de echtgenote geen navorderingsaanslagen over de jaren 2008, 2011 en 2013 en dat de navorderingsaanslag 2015, na de dagtekening van 17 mei 2022, geheel verminderd wordt naar nihil. Omdat belanghebbende in zijn reactie geen antwoord heeft gegeven over de gekozen verdeling van het box 3-vermogen over 2015 en 2016 dan wel een onvolledige verdeling heeft gekozen, deelt de Inspecteur mee dat hij uitgaat van een 50% verdeling voor beiden, conform artikel 2.17, lid 3, Wet IB 2001.

2.22.

Bij brieven van 1 september 2022 en 5 december 2022 heeft de Inspecteur de termijnen voor de beslissingen op de bezwaren met zes weken verdaagd. Daarin heeft belanghebbende niet bewilligd. De Inspecteur heeft de uitspraken op bezwaar gedaan op 11 juli 2023.

2.23.

In oktober en november 2023 heeft de Inspecteur twee verminderingsbeschikkingen gegeven uit hoofde van de Wet rechtsherstel box 3. Een daarvan heeft betrekking op de aan de echtgenote ter zake van het jaar 2017 opgelegde navorderingsaanslag en de ander op de navorderingsaanslag die ter zake van het jaar 2018 aan belanghebbende is opgelegd, steeds met gelijktijdig gegeven rente- en boetebeschikkingen.

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:

“(Navorderings)aanslagen en rentebeschikkingen

11. Het eerste lid van artikel 7:10 van Pro de Awb schrijft voor dat het bestuursorgaan beslist op het bezwaar binnen zes weken na de laatste dag van de bezwaartermijn. Op grond van het derde lid kan het bestuursorgaan de uitspraak met zes weken verdagen en krachtens het vierde lid is verder uitstel mogelijk voor zover de belanghebbende daarmee instemt. Nu verweerder zonder instemming van eiser ruim later dan twaalf weken na de laatste dag van de bezwaartermijn op de bezwaren heeft beslist, staat vast dat hij de termijn van artikel 7:10 van Pro de Awb heeft overschreden.

12. De wet verbindt geen ander gevolg aan overschrijding van de termijn van artikel 7:10 van Pro de Awb, dan dat alsdan de mogelijkheid bestaat om een dwangsom te verzoeken (artikel 4:17 van Pro de Awb) en rechtstreeks in beroep kan worden gekomen (artikel 6:12 van Pro de Awb). Uit de algemene rechtsbeginselen volgt evenmin dat enig (ander) gevolg aan schending van artikel 7:10 van Pro de Awb moet worden verbonden.

13. De rechtbank volgt eiser dan ook niet in zijn standpunt dat de overschrijding van de termijn van artikel 7:10 van Pro de Awb moet leiden tot vernietiging van de bestreden (navorderings)aanslagen en rentebeschikkingen.

14. Er zijn overigens geen gronden tegen de (navorderings)aanslagen en de rentebeschikkingen aangevoerd en de rechtbank is ook niet ambtshalve gebleken van strijd met enige rechtsregel rond het opleggen daarvan. Zij zal daarom de beroepen tegen de (navorderings)aanslagen en rentebeschikkingen ongegrond verklaren, behalve die ter zake van het jaar 2018. Het beroep ter zake van dat jaar (SGR 23/5066) zal de rechtbank gegrond verklaren, nu verweerder de navorderingsaanslag en de rente- en boetebeschikkingen ter zake van dat jaar hangende het beroep verminderd heeft (r.o. 6 hiervoor).

Boetebeschikkingen

15. Verweerder heeft gelijktijdig met de aan eiser opgelegde navorderingsaanslagen vergrijpboetes aan hem opgelegd op de voet van artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), van 150% van de in die navorderingaanslagen begrepen, niet in de aangiften verantwoorde box 3-inkomsten. Daaraan heeft hij ten grondslag gelegd dat het primair aan de (voorwaardelijke) opzet en subsidiair aan de grove schuld van eiser is te wijten dat de aanslagen voor de desbetreffende jaren steeds tot een te laag bedrag waren vastgesteld.

16. Verweerder draagt de last te bewijzen dat de bestanddelen van de beboetbare gedraging zijn vervuld. Dat betekent dat buiten redelijke twijfel moet komen vast te staan dat eiser opzettelijk onjuiste aangiftes heeft ingediend en dat als gevolg daarvan de aanslagen tot te lage bedragen zijn vastgesteld.[1]

17. Eiser heeft ter zitting erkend dat de aangiftes voor de onderhavige jaren onjuist waren, namelijk doordat de Duitse- en Amerikaanse rekeningen daarin nagenoeg geheel niet waren verantwoord, en dat hij zich ervan bewust was dat als gevolg daarvan de primitieve aanslagen tot te lage bedragen zouden worden vastgesteld.

18. Eiser bestrijdt evenwel de door verweerder gestelde opzet. In zijn brief aan verweerder van 10 maart 2022 heeft hij daartoe aangevoerd:

“We did not false report our properties abroad, we simply did not report them at all. The reason was not tax evasion, as you say, the reason was simply avoid the trouble to get access to accounts that I have not logged into for many years and needed to get all the access data (…)”

In zijn beroepschrift heeft eiser dit verweer samengevat weergegeven als:

“We did ignore the obligation of carefully filling the tax forms, but we did not try to intentionally withhold taxes.”

19. Naar het oordeel van de rechtbank ligt in dit betoog het voor de vergrijpboetes vereiste opzet besloten. Opzet in de zin van artikel 67e van de AWR omvat ook voorwaardelijk opzet. Toegespitst op het onderhavige geval houdt voorwaardelijk opzet in dat willens en wetens de aanmerkelijke kans wordt aanvaard een onjuiste aangifte te doen waarvan het gevolg is dat de aanslag tot een te laag bedrag wordt vastgesteld.

20. Eiser betoogt dat het niet-aangeven van de Duitse- en Amerikaanse rekeningen erdoor werd gemotiveerd, de moeite te vermijden die ermee gepaard ging informatie over de rekeningen te verkrijgen. Ook als dat daadwerkelijk het overwegende motief was – de rechtbank laat dat in het midden –, doet dat niet eraan af dat eiser zich realiseerde dat het gevolg van zijn handelen zou zijn dat te weinig belasting werd geheven (r.o. 17 hiervoor). Dat heeft eiser aanvaard, als het onvermijdelijke gevolg van zijn streven verstookt te blijven van de moeite die de communicatie met de banken hem naar zijn verwachting zou kosten. Daarmee staat vast dat eiser minst genomen voorwaardelijk opzet had op een te lage belastingheffing.

21. Gegeven de opzet van eiser acht de rechtbank vergrijpboetes naar de helft van het boetemaximum van 300% passend en geboden. Feiten en omstandigheden die aanleiding kunnen geven voor matiging van de boetes zijn niet gesteld of gebleken. Dat het veel moeite zou kosten de benodigde gegevens bij de banken op te vragen, is niet een zodanige omstandigheid.

22. Op grond van de voorgaande overwegingen verwerpt de rechtbank het beroep van eiser tegen de boetebeschikkingen.

Overschrijding redelijke termijn

23. Verweerder had bij brief van 18 februari 2022 aangekondigd voornemens te zijn vergrijpboetes op te leggen. Vanaf dat moment tot de onderhavige uitspraak is meer dan twee jaar en zes maanden verstreken. De redelijke termijn voor afdoening van het geschil over de boetes is met meer dan zes maanden, maar minder dan een jaar overschreden. De rechtbank ziet daarin ambtshalve aanleiding de boetes met 10% te matigen,[2] tot de volgende bedragen:

2010: € 1.618

2011: € 2.357

2014: € 3.065

2015: € 1.641

2016: € 1.393

2018: € 3.160

Proceskosten

23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding nu niet is gebleken van voor vergoeding in aanmerking komende proceskosten.

(…)

[1] HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526.

[2] Hof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298, r.o.. 5.7.3.7.”

Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1.

In hoger beroep is in geschil:

I. of de belastingaanslagen dienen te worden vernietigd wegens schending van artikel 7:10 van Pro de Algemene wet bestuursrecht (Awb) dan wel overschrijding van de redelijke termijn voor berechting van de zaken;

II. of de Inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslagen over de jaren 2010, 2011, 2014, 2015 en 2016 de voortvarendheid in acht heeft genomen die is vereist indien wordt gebruikgemaakt van de twaalfjaarstermijn van artikel 16, lid 4, AWR;

III. of de Inspecteur het inkomen uit werk en woning over het jaar 2010 te hoog heeft vastgesteld;

IV. of de door de Inspecteur bij de navorderingsaanslagen 2015 en 2016 toegepaste verdeling van de grondslag van het inkomen uit sparen en beleggen dient te worden gewijzigd;

V. of de vergrijpboetes die zijn opgelegd voor de jaren 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018, zoals deze luiden na vermindering door de Rechtbank, terecht zijn opgelegd en zo ja, of deze boetes te hoog zijn vastgesteld.

4.2.

Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraken op bezwaar en primair tot vernietiging van de belastingaanslagen en de bijbehorende boete- en rentebeschikkingen, en subsidiair tot vernietiging van de navorderingsaanslagen 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en vernietiging van de bijbehorende boete- en rentebeschikkingen alsmede vernietiging van de boetebeschikking opgelegd bij de navorderingsaanslag 2018.

4.3.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het hoger beroep

I. Schending artikel 7:10 Awb Pro

5.1.

De Rechtbank heeft geoordeeld dat de overschrijding van de wettelijke termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar ex artikel 7:10 Awb Pro zonder gevolg blijft voor de onderhavige belastingaanslagen en rentebeschikkingen en dat deze daarom niet worden vernietigd (r.o. 11 tot en met r.o. 13 van de uitspraak van de Rechtbank). Het Hof volgt dit oordeel omdat het juist is. Het gaat hier om een termijn van orde. Dit volgt onder meer uit het feit dat het bestuursorgaan in beginsel niet wordt ontslagen van zijn verplichting om uitspraak op bezwaar te doen als de beslistermijn is overschreden (artikel 6:20, lid 1, Awb). Dit betekent dat aan een overschrijding van die termijn op zichzelf geen gevolgen verbonden zijn. Belanghebbende had wel de Inspecteur in gebreke kunnen stellen en een dwangsom kunnen verzoeken en zo in aanmerking kunnen komen voor een geldelijke genoegdoening, maar dat laat onverlet dat de overschrijding van de uitspraaktermijn geen gevolgen heeft voor de heffing van de inkomstenbelasting. Ook de overschrijding van de redelijke termijn vanaf de aankondiging van de boeteoplegging tot aan de uitspraak van de Rechtbank heeft geen gevolgen voor de onderhavige belastingaanslagen en rentebeschikkingen. Het primaire standpunt van belanghebbende faalt.

II. Vereiste voortvarendheid opleggen navorderingsaanslagen 2010, 2011, 2014, 2015 en 2016

5.2.

De aan belanghebbende over de jaren 2010, 2011, 2014, 2015 en 2016 opgelegde navorderingsaanslagen zijn opgelegd met toepassing van de op de voet van artikel 16, lid 4, AWR verlengde navorderingstermijn. In geschil is of die navorderingsaanslagen, en bijgevolg de daarbij opgelegde vergrijpboetes, vernietigd dienen te worden omdat de Inspecteur niet de voortvarendheid in acht heeft genomen die ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 26 februari 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092, is vereist als hij gebruikmaakt van de navorderingstermijn van twaalf jaar. Belanghebbende heeft gesteld dat de periode gerekend vanaf de brief van de Inspecteur van 26 februari 2014 waarin deze heeft vermeld dat hij op grond van de Spaarrenterichtlijn beschikt over rentegegevens van de bankrekening van belanghebbende en zijn echtgenote bij [Bank 1] in Duitsland (zie 2.5) tot aan het moment waarop de Inspecteur vragen heeft gesteld over de aangiften van belanghebbende en zijn echtgenote op 14 januari 2021 (zie 2.11) te lang is waardoor de desbetreffende navorderingsaanslagen en boetes vatbaar zijn voor vernietiging.

5.3.

Het Hof stelt bij beoordeling van dit geschilpunt het volgende voorop.

5.3.1.

Naar aanleiding van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (HvJ EG) van 11 juni 2009, C-155/08 en C-157/08 (X en E.H.A. Passenheim-van Schoot), ECLI:EU:C:2008:308, heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 26 februari 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en ECLI:NL:HR:2010:BJ9120, regels geformuleerd die in verband met de eerbiediging van het door het HvJ EG genoemde evenredigheidsbeginsel ter rechtvaardiging van de beperking van het vrije verkeer van kapitaal die artikel 16, lid 4, AWR inhoudt, in acht moeten worden genomen bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de verlengde navorderingstermijn op een tijdstip waarop de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar is verstreken. Op grond van deze regels moet, na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van de in het buitenland aangehouden spaartegoeden, het tijdsverloop worden aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met:

(i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens

(ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.

Bij de toepassing van deze regels is niet van belang of de aanwijzingen zijn verkregen voor of na afloop van de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar en of sprake is van een bankgeheim in het land waar de tegoeden zich bevinden. Uit de arresten van de Hoge Raad van 28 maart 2014, ECLI:NL:HR:2014:689, en van 13 oktober 2017, ECLI:NL:HR:2017:2601, blijkt dat de beoordeling van de voortvarendheid waarmee een navorderingsaanslag is opgelegd betrekking dient te hebben op het tijdsverloop nadat de belastingautoriteiten van een lidstaat de beschikking hebben gekregen over aanwijzingen met betrekking tot in een andere lidstaat ondergebrachte belastbare bestanddelen op basis waarvan zij een onderzoek kunnen instellen.

5.3.2.

De vraag of de navorderingsaanslagen voldoende voortvarend zijn opgelegd dient slechts te worden beantwoord voor het gedeelte van de hiervoor in 5.2 genoemde navorderingsaanslagen dat ziet op de tegoeden die belanghebbende en zijn echtgenote in de Europese Unie hebben aangehouden (de Duitse rekeningen bij [Bank 1] / [Bank 1a] en de [Bank 2] ) en niet op de in de Verenigde Staten aangehouden tegoeden. Op de inkomsten uit de in de Verenigde Staten aangehouden (effecten)rekeningen is de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, lid 4, AWR onverkort van toepassing omdat te dier zake de zogeheten standstillbepaling van artikel 64, lid 1, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie kan worden ingeroepen, zoals blijkt uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU) van 15 februari 2017, C-317/15 (X), ECLI:EU:C:2017:119, en het arrest van de Hoge Raad van 2 juni 2017, ECLI:NL:HR:2017:843. De Inspecteur kon op grond van artikel 16, lid 4, AWR voor die tegoeden navorderen ook nadat de gewone navorderingstermijn van vijf jaar was verstreken.

5.3.3.

In zijn arresten van 27 september 2013, ECLI:NL:HR:2013:717, van 28 maart 2014, ECLI:NL:HR:2014:689, en van 1 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1105, heeft de Hoge Raad uitgangspunten geformuleerd die gelden bij de beoordeling van gevallen waarin het gaat om een groot aantal verkregen gegevens van in Nederland wonende personen zoals belanghebbende en zijn echtgenote die vermogen in het buitenland aanhouden. In laatstgenoemd arrest heeft de Hoge Raad geoordeeld:

“2.3.1. Zoals is uiteengezet in het arrest van de Hoge Raad van 28 maart 2014, nr. 13/03554, ECLI:NL:HR:2014:689, BNB 2014/137, neemt de Hoge Raad bij de beoordeling van gevallen als de onderhavige, waarin gegevens over in het buitenland ondergebracht vermogen zijn verkregen die een groot aantal in Nederland wonende personen betreffen, tot uitgangspunt dat de Belastingdienst over voldoende tijd moet kunnen beschikken om met voldoende mate van zekerheid vast te stellen om welke individuele belastingplichtigen het gaat en vervolgens ten aanzien van de betrokken belastingplichtigen te beoordelen of, en zo ja, voor welk bedrag belasting van hen kan worden nagevorderd. In zodanige gevallen kan de Belastingdienst verder in redelijkheid tot het oordeel komen dat een landelijke coördinatie en een projectmatige aanpak geboden zijn. Indien daarvoor wordt gekozen, moet tevens rekening worden gehouden met de tijd die met een zodanige aanpak en coördinatie gemoeid is, waaronder begrepen de tijd die benodigd is voor het ontwikkelen van beleid voor de behandeling van individuele gevallen, ook ten aanzien van het opleggen van boeten waartoe gelet op het bepaalde in (thans) Afdeling 5.4.1 Awb ook overleg met het Openbaar Ministerie geboden kan zijn. Met deze werkzaamheden, waarbij ook in het belang van de betrokken belastingplichtigen zorgvuldigheid moet worden betracht, kan geruime tijd gemoeid zijn.

2.3.2.

De belastingautoriteiten hebben beoordelingsvrijheid bij de organisatie en inrichting van al deze werkzaamheden. Die vrijheid is echter niet onbegrensd. Gelet op de eisen die voortvloeien uit het recht van de Europese Unie mogen de werkzaamheden niet worden georganiseerd en ingericht op een zodanige wijze dat een voortvarende behandeling onvoldoende gewaarborgd is.

2.3.3.

Opmerking verdient dat de vereiste voortvarendheid in ieder geval niet is betracht indien bij de werkzaamheden als vermeld in 2.3.2 een onverklaarbare vertraging is opgetreden van meer dan zes maanden (vgl. HR 27 september 2013, nr. 12/00738, ECLI:NL:HR:2013:717, BNB 2013/234).”

5.3.4.

Voor zover belanghebbende stelt dat de navorderingsaanslag 2018, die is opgelegd met toepassing van de navorderingstermijn van vijf jaar, niet met de nodige voortvarendheid is opgelegd en deze navorderingsaanslag om die reden niet in stand kan blijven, verwerpt het Hof die stelling, reeds omdat de in 5.3.1 genoemde arresten niet meebrengen dat het beginsel van evenredigheid ook geldt in het geval artikel 16, lid 4, AWR geen toepassing vindt. Het Hof verwijst in dit verband ook naar het arrest van de Hoge Raad 14 augustus 2015, ECLI:NL:HR:2015:2163, r.o. 2.3.

Uitwisseling gegevens op grond van de Spaarrenterichtlijn

5.4.1.

In dit geval zijn op grond van de Spaarrenterichtlijn gegevens over belanghebbende uitgewisseld met betrekking tot de jaren 2013, 2014 en 2015. De Inspecteur heeft het renseignement over het jaar 2013 overgelegd. De uitgewisselde informatie betreft alleen de naam van de bank, het klantnummer [klantnummer] , het land waar de rekening wordt aangehouden en een bedrag aan rente. Saldogegevens werden niet uitgewisseld onder deze richtlijn. Over de jaren 2014 en 2015 heeft de Inspecteur soortgelijke renseignementen ontvangen, die niet zijn overgelegd.

5.4.2.

De Inspecteur heeft belanghebbende, voordat hij aangifte voor het jaar 2013 heeft gedaan, op 26 februari 2014 een brief gezonden waarin hij meedeelt dat op grond van de Spaarrenterichtlijn informatie is uitgewisseld en vooraf de aangifte is ingevuld met de gegevens uit het renseignement, te weten: de naam van de buitenlandse financiële instelling, het rekeningnummer en het land waar de rekening wordt aangehouden, maar dat belanghebbende zelf het saldo per 1 januari 2013 en de ontbrekende gegevens dient in te vullen (zie 2.5). In de aangifte voor het jaar 2013 die is ingediend op 31 maart 2014 heeft belanghebbende bij box 3 het vooraf ingevulde rekeningnummer [klantnummer] laten staan en op peildatum 1 januari 2013 een saldo van € 3.130 vermeld. De Inspecteur kwam pas op de hoogte van het feit dat belanghebbende en zijn echtgenote meerdere rekeningen hadden bij diverse banken in Duitsland, alsmede welke rekeningnummers het exact betrof en wat de saldi van deze rekeningen waren, nadat op grond van de CRS informatie daarover was uitgewisseld. Het betrof gegevens van de [Bank 2] en [Bank 1a] met de volgende rekeningnummers:

[…] ( [Bank 2] )
[…] ( [Bank 2] )
[…] ( [Bank 2] )
[…] ( [Bank 2] )
[…] ( [Bank 1a] )
[…] ( [Bank 1a] )

5.4.3.

Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur bij het vaststellen van de (primitieve) aanslagen 2013, 2014 en 2015 mocht uitgaan van de juistheid van de gegevens die belanghebbende en zijn echtgenote in hun aangiften voor deze jaren heeft vermeld, mede gelet op het feit dat belanghebbende met betrekking tot de rekening bij [Bank 1] expliciet erover is geïnformeerd welke gegevens de Inspecteur had en welke ontbrekende gegevens hij belanghebbende en zijn echtgenote verzocht in de aangifte te vermelden. Niet gesteld of gebleken is dat de Inspecteur niet met de normale zorgvuldigheid naar de aangiften heeft gekeken dan wel dat hem over die jaren gegevens ter beschikking stonden op grond waarvan hij aan de juistheid van de in de aangiften opgenomen gegevens in redelijkheid behoorde te twijfelen. Het was dus niet onwaarschijnlijk dat de aangiften voor de jaren 2013, 2014 en 2015 juist waren. De Inspecteur kon redelijkerwijs niet op de hoogte zijn van het feit dat, naar uiteindelijk bij het onderzoek naar aanleiding van de onder de CRS uitgewisselde gegevens bleek, de renseignementen over de jaren 2013, 2014 en 2015 slechts het overkoepelende klantnummer vermeldden en in de renseignementen die op grond van de Spaarrenterichtlijn zijn uitgewisseld niet was opgenomen dat er meerdere rekeningen bij dezelfde bank werden aangehouden en er bovendien nog een rekening bij een andere bank in Duitsland bestond en dat de door belanghebbende en zijn echtgenote opgegeven saldi niet juist waren.

5.4.4.

Onder deze omstandigheden is bij de beantwoording van de vraag of de Inspecteur voortvarend te werk is gegaan alvorens hij aan belanghebbende de navorderingsaanslagen 2014 en 2015 oplegde niet doorslaggevend het moment waarop rentegegevens van de rekening met het klantnummer op grond van de Spaarrenterichtlijn werden uitgewisseld, maar zal het Hof deze vraag beoordelen aan de hand van de omstandigheden die zich voordeden vanaf het moment waarop de gegevens onder de CRS werden uitgewisseld, dat is vanaf oktober 2017. Hetzelfde heeft te gelden voor de navorderingsaanslagen 2010 en 2011. Niet gesteld of gebleken is dat de Inspecteur voor deze jaren renseignementgegevens tot zijn beschikking had, dan wel dat voorafgaand aan de uitwisseling in het kader van de CRS bij de Belastingdienst andere aanwijzingen voorhanden waren op grond waarvan de Inspecteur de onjuistheid en onvolledigheid van de in de aangiften 2010 en 2011 opgenomen banksaldi had kunnen vaststellen en een nader onderzoek daarnaar had kunnen instellen. Voor elk van de navorderingsaanslagen 2010, 2011, 2014, 2015 en 2016 dient derhalve te worden beoordeeld of het tijdsverloop tussen het moment waarop de Inspecteur de gegevens op grond van de CRS heeft verkregen en het tijdstip waarop hij de desbetreffende navorderingsaanslagen heeft opgelegd, aanvaardbaar is.

Uitwisseling gegevens op grond van de CRS

5.5.

De tijd die de Inspecteur heeft besteed aan het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting en die welke noodzakelijkerwijs is gemoeid met het voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag, zoals de identificatie van een belastingplichtige en het overige onderzoek, dient te getuigen van een redelijke voortvarendheid. Daarbij neem het Hof in aanmerking de massaliteit van het aantal gegevens, de massaliteit van de rekeninghouders en de ten aanzien van ieder van hen te betrachten zorgvuldigheid om tot een eenduidige identificatie en vaststelling van de juiste navorderingsaanslag te komen. In het geval van het project CRS gaat het om de uitwisseling van ongeveer 1.230.000 gegevens uit 45 landen die in de periode van september 2017 tot en met januari 2018 aan de Belastingdienst ter beschikking zijn gesteld. Op grond daarvan kon de Belastingdienst naar het oordeel van het Hof in redelijkheid besluiten dat een projectmatige aanpak geboden was.

5.6.

Tussen het moment dat de eerste CRS-gegevens bij de Belastingdienst binnenkwamen in oktober 2017 en het moment dat voor het eerst contact met belanghebbende is opgenomen door het zenden van een vragenbrief, is ongeveer drie jaar en drie maanden verstreken. De Inspecteur heeft ter verklaring van deze periode de stukken van het project CRS overgelegd (zie 2.10). Daaruit blijkt een gecoördineerde projectmatige aanpak door de Belastingdienst, waarbij gebruik is gemaakt van diverse pilots en waarbij meerdere afdelingen/teams van de Belastingdienst met elkaar samenwerkten.

5.7.

De werkzaamheden met betrekking tot de CRS-gegevens zijn beschreven in 2.10.1 tot en met 2.10.15. In samenhang met de onweersproken verklaringen hierover van de Inspecteur ter zitting, kan hieruit het volgende over de voortgang van het project worden afgeleid:

De Belastingdienst heeft van oktober 2017 tot januari 2018 gegevens ontvangen. De Belastingdienst is in oktober 2017 aangevangen met het leesbaar maken van de ontvangen gegevens.
Ultimo 2017 is een plan van aanpak opgesteld met handvatten voor de handhaving aan de hand van de ontvangen gegevens.
In 2018/2019 hebben een zogenoemde prepilot en pilot plaatsgevonden. In de pilots is een select aantal dossiers bij een beperkt aantal belastingambtenaren in behandeling genomen. Ook is bij de pilot de juistheid en betrouwbaarheid van de gegevens beoordeeld. Daarnaast zijn in de vooringevulde aangiften vanaf het jaar 2017 CRS-gegevens ingevuld. Omdat de juistheid van het saldo niet kon worden gegarandeerd, is bewust ervoor gekozen om geen saldo in de vooringevulde aangifte op te nemen. De pilots zijn meerdere malen (tussentijds) geëvalueerd. Dit heeft geleid tot detectie van omissies en vervolgens zijn verbeteringen aangebracht.
De stappen bij het gebruik van de CRS-gegevens bestonden uit het valideren, verrijken, analyseren, prioriteren en selecteren van de ontvangen gegevens. Hierbij was een groot aantal afdelingen binnen de Belastingdienst betrokken, waaronder Vaktechniek Handhaving, Df&A, VhV, CCB, CAP en het Central Liaison Office (CLO).
In maart 2020 is een selectielijst met nader te onderzoeken dossiers – waaronder dat van belanghebbende – door de afdeling Df&A aan de projectleider CRS verstuurd.
Vervolgens heeft de Inspecteur vanaf augustus 2020 een interne analyse gemaakt van de dossiers, waaronder een vergelijking van de ter beschikking staande gegevens met de ingediende aangiften van belanghebbende en zijn echtgenote. Hierbij is bepaald welke informatie nog moest worden uitgezocht en opgevraagd.
In januari 2021 is aan belanghebbende en zijn echtgenote de eerste vragenbrief verzonden. Dat heeft geleid tot correspondentie tussen de Inspecteur en belanghebbende en zijn echtgenote waarbij er telkens regelmatige opeenvolgende contactmomenten zijn geweest en geen vertraging heeft plaatsgevonden.

5.8.

Uit de projectstukken volgt dat binnen de projectmatige aanpak sprake is geweest van vertraging omdat – kort samengevat – bij een of meerdere pilots is gebleken dat de verkregen informatie aan de verkeerde personen was gekoppeld. Uit de projectstukken kan echter worden opgemaakt dat dit een verklaarbare vertraging tot gevolg heeft gehad die niet langer dan zes maanden heeft geduurd. Verder zijn gegevens uit het CRS-project wel gebruikt in de vorm van een vooringevulde aangifte 2017, maar konden geen saldogegevens worden opgenomen omdat de juistheid daarvan nog niet kon worden gegarandeerd. Belanghebbende en zijn echtgenote behoorden niet tot deze pilot. De Hoge Raad heeft in de in 5.3.3 geciteerde arresten aanvaard dat met een project als het onderhavige geruime tijd kan zijn gemoeid. Gelet op de beschrijving van het project onder 2.10.1 tot en met 2.10.15 en de hiervoor genoemde feiten en omstandigheden, is het Hof – in het bijzonder in ogenschouw nemend de massaliteit van de te verwerken gegevens alsmede de zwaarwegende eis dat de informatie met een hoge mate van betrouwbaarheid moet worden teruggeleid naar een voor iedere belastingplichtige zorgvuldig vast te stellen aanslag– van oordeel dat met het voorbereiden en vaststellen van de navorderingsaanslagen, geen langere termijn is gemoeid dan op grond van het evenredigheidsbeginsel kan worden aanvaard. In het bijzonder heeft zich hierbij geen onverklaarbare vertraging van meer dan zes maanden voorgedaan.

5.9.

Het voorgaande leidt tot de conclusie dat de Inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslagen 2010, 2011, 2014, 2015 en 2016 de vereiste voortvarendheid heeft betracht. De Inspecteur heeft de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, lid 4, AWR dus terecht toegepast.

III. Is het inkomen uit werk en woning voor het jaar 2010 te hoog vastgesteld?

5.10.1.

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur het inkomen dat belanghebbende in 2010 heeft genoten van [B B.V.] te hoog heeft vastgesteld. In dat jaar heeft belanghebbende zijn dienstbetrekking bij deze werkgever beëindigd. Blijkens het door belanghebbende (bij nader stuk van 12 november 2025) overgelegde salarisoverzicht van [B B.V.] zijn in 2010 aan hem bedragen betaald ter zake van loon, verkoop van aandelen- en optierechten (RSU’s), vakantiegeld, niet-opgenomen vakantiedagen en overuren. Belanghebbende heeft niet betwist dat de omvang van het inkomen uit werk en woning in de definitieve aanslag IB/PVV 2010 is vastgesteld in overeenstemming met de door hem ingediende aangifte alsmede de door hem overgelegde jaaropgaven, maar hij heeft ter zitting nader gesteld dat de bedragen die aan hem zijn uitbetaald ter zake van de verkoop van aandelen- en optierechten en niet-opgenomen vakantiedagen en overuren tot het inkomen hadden moeten worden gerekend van de jaren waarin de desbetreffende aandelen- en optierechten zijn toegekend dan wel vakantiedagen zijn opgebouwd en overuren zijn gemaakt en derhalve niet tot het inkomen over het jaar 2010 behoren.

5.10.2.

De stelling van belanghebbende is rechtens niet juist. Ingeval een werknemer niet gebruikmaakt van vakantiedagen en de werkgever de waarde daarvan uitbetaalt in geld, vormt het ontvangen bedrag loon als bedoeld in artikel 10, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) in verbinding met artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) in het jaar waarin het wordt uitbetaald (artikel 3.146, lid 1, Wet IB 2001). Datzelfde geldt voor de compensatie van door belanghebbende gemaakte overuren die is uitbetaald in 2010. Voor de verkoop van aan belanghebbende toegekende optierechten geldt een soortgelijke regeling. Artikel 10a, lid 1, letter b, Wet LB 1964 (tekst van 1 januari 2005 tot 1 januari 2018) bepaalt in dit verband dat ingeval in het kader van een dienstbetrekking met een werknemer een aandelenoptierecht is overeengekomen, niet de waarde van dat recht tot het loon behoort maar hetgeen door de werknemer ter zake van de vervreemding van dat recht wordt genoten. De hoogte van de uitbetaalde bedragen is niet in geschil. Het inkomen uit werk en woning in 2010 is derhalve niet te hoog vastgesteld.

IV. Verdeling box-3 tegoeden tussen belanghebbende en zijn echtgenote

5.11.1.

Art. 2.17 Wet IB 2001 bepaalt, voor zover van belang:

“2. Gemeenschappelijke inkomensbestanddelen, de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen, bedoeld in artikel 5.2, vijfde lid, en de op grond van artikel 9.2 als voorheffing in aanmerking te nemen geheven dividendbelasting, van de belastingplichtige en zijn partner worden geacht bij hen op te komen, tot hun bezit te behoren onderscheidenlijk als voorheffing in aanmerking te worden genomen, in de onderlinge verhouding die zij daarvoor ieder jaar bij het doen van aangifte kiezen. (…)

3. Een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel wordt geacht bij de belastingplichtige en zijn partner voor de helft op te komen, de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen wordt geacht bij de belastingplichtige en zijn partner voor de helft tot hun bezit te behoren en de geheven dividendbelasting wordt geacht bij ieder voor de helft te zijn geheven voorzover zij daarvoor geen onderlinge verhouding hebben gekozen.

4. De (…) voor de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen of voor de geheven dividendbelasting tot stand gekomen onderlinge verhouding kan door de belastingplichtige en zijn partner gezamenlijk worden gewijzigd tot het moment waarop de (…) navorderingsaanslag (…), van de belastingplichtige en zijn partner, onherroepelijk vaststaan. In afwijking van de eerste volzin kunnen de belastingplichtige en zijn partner de tot stand gekomen onderlinge verhouding nog wijzigen tot zes weken na een uitspraak van de Hoge Raad ingeval een in de eerste volzin bedoelde aanslag vanwege die uitspraak onherroepelijk komt vast te staan.

(…)”

5.11.2.

Volgens de wettekst kan de keuze voor de onderlinge verhouding van de box 3-grondslag door de belastingplichtige en zijn partner dus gezamenlijk worden gewijzigd tot het moment waarop de navorderingsaanslag van de belastingplichtige én zijn partner onherroepelijk vaststaan.

5.11.3.

Omdat belanghebbende en zijn echtgenote in de correspondentie over de op te leggen navorderingsaanslagen 2015 en 2016 geen dan wel een onvolledige verdeling van de box 3-grondslag hadden gekozen, heeft de Inspecteur voor de navorderingsaanslagen over deze jaren conform de in artikel 2.17, lid 3, Wet IB 2001 neergelegde wettelijke verdeling bij ieder 50% toegepast.

5.12.4.

Belanghebbende heeft echter mede namens zijn echtgenote ter zitting van het Hof verklaard dat zij voor 2015 en 2016 een verdeling wensen conform het door hen voor deze jaren ingediende verzoek van 7 mei 2022. Deze verdeling komt erop neer dat in beide jaren de gehele box 3-grondslag bij belanghebbende wordt belast (zie 2.20).

5.12.5.

Nu de aan belanghebbende en zijn echtgenote over de jaren 2015 en 2016 opgelegde navorderingsaanslagen nog niet onherroepelijk vaststaan, zal het Hof hun ter zitting kenbaar gemaakte keuze met betrekking tot de verdeling van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen volgen. Voor belanghebbende brengt dat mee dat de navorderingsaanslagen over deze jaren naar te lage bedragen zijn vastgesteld. De rechter in belastingzaken mist evenwel de bevoegdheid om belastingaanslagen te verhogen (zie bijvoorbeeld het arrest van de Hoge Raad van 4 december 1968, ECLI:NL:HR:1968:AX5910). De aangewezen weg is dat de Inspecteur aan belanghebbende over deze jaren nadere navorderingsaanslagen oplegt met toepassing van artikel 16, lid 2, aanhef en letter b, AWR.

V. Vergrijpboetes 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018

5.13.1.

Indien het met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem ingevolge artikel 67e, lid 1, AWR gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag, een bestuurlijke boete kan opleggen van 100% van de in het tweede lid van dat artikel omschreven grondslag voor de boete.

Voor zover de navorderingsaanslagen geheel of gedeeltelijk betrekking hebben op het belastbaar inkomen als bedoeld in artikel 5.1 Wet IB 2001, geldt dat de boete, in zoverre in afwijking van het eerste lid van dat artikel, ten hoogste 300% bedraagt van de daarover verschuldigde belasting zoals deze bij de navorderingsaanslag is vastgesteld (artikel 67e, lid 6, AWR).

5.13.2.

Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in de fiscale wetgeving voorkomende formulering ‘doen blijken’, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond (HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526).

5.13.3.

Voor de beantwoording van de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat de betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard (HR 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97).

5.14.

De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende opzettelijk de tegoeden op de buitenlandse rekeningen in het geheel niet dan wel voor een klein deel in zijn aangiften IB/PVV heeft vermeld, waardoor hij bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de aanslagen te laag worden vastgesteld. Belanghebbende heeft in 2014 en 2017 brieven van de Belastingdienst ontvangen waarin hij nadrukkelijk erop is gewezen dat buitenlandse bankrekeningen in de aangifte aangegeven dienen te worden. Ook heeft de Inspecteur kunnen zien dat belanghebbende de vooringevulde aangiften voor de jaren 2017 tot en met 2019 heeft geraadpleegd. Hierin stonden (een deel van) de buitenlandse bankrekeningen al vermeld. Desondanks heeft belanghebbende ieder jaar, en dus ook voor de onderhavige jaren, de keuze gemaakt om de buitenlandse rekeningen niet te vermelden of slechts een fractie van het werkelijke bedrag te vermelden in zijn aangiften terwijl het binnenlandse vermogen wél is aangegeven. De bank- en beleggingsrekeningen in Duitsland en de Verenigde Staten zijn in de aangiften voor de jaren 2009, 2010, 2011, 2012, 2016 en 2018 in het geheel niet vermeld. In de overige jaren is slechts een fractie (variërend van 0,11 tot maximaal 2,36%) van het daadwerkelijke vermogen aangegeven. Er is geen enkele reden waarom belanghebbende kon menen dat het buitenlandse vermogen niet aangegeven hoefde te worden, te meer omdat het vermogen in het buitenland aanzienlijke bedragen betreft, aldus de Inspecteur.

5.15.1.

Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende en zijn echtgenote gedurende de jaren 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018 buitenlandse rekeningen aanhielden waarvan zij de rekeningnummers en de tegoeden niet dan wel, indien zij het klantnummer wel hebben vermeld, niet volledig hebben opgenomen in de aangiften IB/PVV voor die jaren met het gevolg dat de aanslagen IB/PVV voor die jaren te laag zijn vastgesteld en er te weinig inkomstenbelasting is geheven.

5.15.2.

Het gaat om aanzienlijke bedragen aan saldi op bankrekeningen in het buitenland (zie 2.3) die belanghebbende niet of slechts voor een klein deel heeft vermeld in zijn aangiften IB/PVV 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018. Zelfs waar buitenlandse rekeningnummers waren vooringevuld in de aangifteformulieren, heeft belanghebbende ervoor gekozen om daarbij lage bedragen te vermelden die geheel losstonden van de werkelijke saldi en die klaarblijkelijk door belanghebbende zijn gefingeerd. Naar het oordeel van het Hof hebben deze handelingen van belanghebbende direct tot gevolg dat de aanslagen te laag zijn vastgesteld en dat te weinig belasting is geheven. Gelet op de uiterlijke verschijningsvorm van deze handelingen kan het niet anders zijn dan dat belanghebbende met zijn niet handelen dat gevolg ook heeft gewild. Belanghebbende heeft dus, behoudens contra-indicaties, opzettelijk de aangiften naar te lage bedragen gedaan. Het is daaraan te wijten dat de aanslagen voor de desbetreffende jaren naar te lage bedragen zijn vastgesteld.

5.15.3.

Contra-indicaties die wijzen op een andere bedoeling dan belastingontduiking zijn naar het oordeel van het Hof niet aanwezig. Voor zover belanghebbende de ook reeds voor de Rechtbank aangevoerde stelling herhaalt dat bij hem geen opzet aanwezig is, omdat het aan enige vorm van laksheid is te wijten dat hij de saldi niet heeft aangegeven gelet op het feit dat hij ertegen opzag de jaargegevens van rekeningen waar hij verder niets mee deed op te vragen bij de diverse banken, verwerpt het Hof die stelling. Op grond van vaste jurisprudentie (o.a. HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63) is het een feit van algemene bekendheid dat banktegoeden en bezittingen die de vrijgestelde bedragen in box 3 te boven gaan, onderworpen zijn aan heffing van IB/PVV en daarom moeten worden aangegeven als box 3-bezittingen. Belanghebbende heeft niet onderbouwd waarom hij niet bij de gegevens van zijn rekeningen “zou kunnen komen” en bijvoorbeeld geen jaaroverzichten of afschriften had kunnen krijgen. Bovendien wordt in de aangiften IB/PVV expliciet de vraag gesteld of de belastingplichtige bank- en spaartegoeden in binnen- en/of buitenland heeft, zijn in sommige jaren diverse rekeningnummers vooringevuld en is belanghebbende in de brieven van 24 februari 2014 en 1 maart 2017 door de Inspecteur uitdrukkelijk op zijn aangifteplicht ter zake van saldi op buitenlandse bank-, spaar- en beleggingsrekeningen gewezen.

5.15.4.

Gezien het in 5.15.1 tot en met 5.15.3 overwogene, is het buiten redelijke twijfel dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat de aanslagen 2010, 2011, 2014, 2015, 2016 en 2018 te laag zijn vastgesteld en aldus te weinig belasting is geheven. Hiermee is voldaan aan het bepaalde in artikel 67e, lid 1, AWR, zodat de vergrijpboetes terecht zijn opgelegd.

5.15.5.

Het Hof neemt bij beoordeling van de vraag of de opgelegde boetes passend en geboden zijn de volgende feiten en omstandigheden in aanmerking:

Belanghebbende heeft gedurende een lange reeks van jaren keer op keer bij zijn jaarlijkse aangiften het vermogen in het buitenland niet dan wel voor een klein gedeelte aangegeven, zodat hij voor aanzienlijke bedragen belasting heeft ontdoken. Dit is een ernstig vergrijp, dat inbreuk maakt op de gemeenschapsbelangen die door de belastingheffing worden gediend, en ook op de individuele belangen van eerlijke belastingbetalers. Bovendien kan belastingontduiking de belastingmoraal ondermijnen.
De bank- en beleggingsrekeningen in Duitsland en de Verenigde Staten worden in de jaren 2010, 2011, 2016 en 2018 in hun geheel niet aangegeven.
Belanghebbende heeft, ondanks daarop in 2014 en 2017 te zijn gewezen, de saldi op de rekeningen niet juist aangegeven.
Belanghebbende heeft tot dusverre geen enkele verantwoordelijkheid voor zijn gedrag willen nemen.

5.15.6.

Het Hof komt evenals de Rechtbank tot de conclusie dat opgelegde boetes van 150% passend en geboden zijn.

5.16.

De Rechtbank heeft de boetes verminderd met 10% wegens overschrijding van de termijn van twee jaar die als redelijk geldt voor de bezwaar- en de beroepsfase samen. Het Hof doet uitspraak op 16 april 2026. Sinds de uitspraak van de Rechtbank op 10 september 2024 is de redelijke termijn niet verder overschreden. Voor verdere matiging van de boetes ziet het Hof geen aanleiding.

Slotsom

5.17.

Het hoger beroep is ongegrond.

Proceskosten en griffierecht

Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling en/of teruggave van het griffierecht.

Beslissing

Het Gerechtshof verklaart het hoger beroep ongegrond.

Deze uitspraak is vastgesteld door R.A. Bosman, Chr.Th.P.M. Zandhuis en C. Maas, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema.

De griffier, de voorzitter

Y. Postema R.A. Bosman

De beslissing is op 16 april 2026 in het openbaar uitgesproken.

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bijde Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aande Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. - de naam en het adres van de indiener;

b. - de dagtekening;

c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Beoordeling hoger beroep tegen navorderingsaanslagen en vergrijpboetes wegens niet-aangegeven buitenlandse bankrekeningen

Uitspraak

3.Projectstukken project CRS

Dit document betreft geen projectstuk CRS. Het rapport is wel van belang geweest voor het tijdspad en het vervolg van het project CRS. Om deze reden zijn alleen de paragrafen die zien op CRS opgenomen.

Dit document betreft geen projectstuk CRS. In dit verslag wordt gerefereerd aan het onder 7. genoemde rapport in combinatie met het vervolg van het project CRS. Om deze reden alleen de paragraaf die ziet op het project CRS opgenomen.

B) Projectplan CRS algemeen (versie januari 2024)

5.Handhavingsacties CRS