ECLI:NL:GHSHE:2026:143

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Nummers: 24/564 en 24/565

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,

wonend in [woonplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 22 maart 2024, nummers BRE 23/2199 en 23/2204, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de inspecteur.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.

De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2018 opgelegd. Tevens is bij beschikking een boete opgelegd en is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht. Dit betreft zaaknummer 24/564.

1.2.

Verder heeft de inspecteur de aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) voor het jaar 2018 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht. Er is géén boete opgelegd. Dit betreft zaaknummer 24/565.

1.3.

Belanghebbende heeft verzocht om ambtshalve vermindering van de aanslagen IB/PVV 2018 en Zvw 2018. De inspecteur heeft de verzoeken bij beschikking afgewezen.

1.4.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.

1.5.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar over de weigering van de inspecteur om de boetebeschikking te verminderen gegrond verklaard. De beroepen zijn voor het overige ongegrond verklaard.

1.6.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.7.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.

1.8.

De zitting heeft plaatsgevonden op 12 december 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] .

1.9.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2.Feiten

2.1.

Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1991. In de periode 1 januari 2018 tot en met 19 februari 2020 was volgens de Basisregistratie Personen niet bekend waar belanghebbende stond ingeschreven. Sinds 22 april 2020 staat belanghebbende ingeschreven op een adres in [woonplaats] .

2.2.

Op 15 mei 2018 is door de Dienst Regionale Recherche een strafrechtelijk onderzoek gestart onder de naam ‘ [onderzoek] ’. In het kader van het strafrechtelijk onderzoek heeft op 10 juli 2018 een doorzoeking van het perceel [adres] te [plaats 1] (hierna: het perceel) plaatsgevonden. In de schuur op het perceel is een in werking zijnde laboratorium voor de vervaardiging van synthetische drugs door de politie aangetroffen. Voor de schuur stond een Volkswagen Transporter geparkeerd, waarin enkele jerrycans en een restant poeder lagen. Tijdens de inval door de politie zijn drie personen, waaronder belanghebbende, aangehouden.

2.3.

Naar aanleiding van de vondst is door de Landelijke Eenheid, Landelijke Faciliteit Ontmantelen (hierna: LFO), een onderzoek ingesteld op het perceel. De schuur was opgedeeld in drie ruimtes. In de linker ruimte stonden goederen en chemicaliën opgeslagen. De middelste ruimte was ingericht als productieruimte met rondbodemkolven en loogvaten. Ook stonden hier vaten met afval. De rechterruimte was ingericht om geproduceerde amfetamineolie te destilleren en te zuiveren. Het terrein voor de ruimtes was in gebruik voor de opslag van afval en er stond een gaswasser, waar de afgezogen dampen uit het laboratorium gezuiverd werden. De grond voor de schuur was zeer sterk verontreinigd met alkalische vloeistof.

2.4.

Van de in en bij de schuur aangetroffen chemicaliën en in jerrycans en glaswerk aangetroffen (resten van) vloeistoffen zijn monsters genomen die voor onderzoek zijn aangeboden aan het NFI. In het rapport van het NFI van 9 oktober 2018 staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:

“Uit de resultaten van het laboratoriumonderzoek volgt dat een groot deel van het onderzoeksmateriaal is terug te voeren op de volgende twee processen:

Proces A - Vervaardiging van BMK uit APAA met zoutzuur

Proces B - Vervaardiging van amfetamine uit BMK met de Leuckartmethode

(…)

6.3.

Opbrengstschatting

Een opbrengstschatting wordt gemaakt door de hoeveelheid geproduceerd eindproduct te schatten op basis van bijvoorbeeld lege verpakking van grondstoffen en/of afval. Deze geschatte hoeveelheid wordt verminderd met de hoeveelheid tussenproduct en/of eindproduct die nog aanwezig is. Als eindproduct van het laboratorium op de locatie [adres] te [plaats 1] wordt (gedestilleerde) amfetamineolie aangehouden en daarom wordt de opbrengstschatting uitgedrukt in amfetamineolie. Amfetamineolie bestaat uit amfetaminebase en water een heeft normaal gesproken een zuiverheid van 40-60%. Voor deze (on)zuiverheid dient niet te worden gecorrigeerd omdat het hier om een in de illegaliteit gebruikelijke samenstelling gaat en de prijzen hier dus ook op gebaseerd zijn. Voor de opbrengstschatting is gezocht naar een geschikt materiaal en het afval van de eerste stap van proces B is hiervoor het meest geschikt gebleken. Uit aantekeningen ter plaatse (zie figuur 2) is af te leiden dat er min of meer standaard receptuur voor de 1ste stap van de amfetaminesynthese volgens het Leuckartproces (‘4,8 b’ :‘7,2 fors’ : ’3,3 m’ komt overeen met de standaardreceptuur van 1,5 liter formamide en 0,7 liter mierenzuur per liter BMK) is gebruikt.

(…)

In tabel 3 is de opbrengstschatting weergegeven. Omdat er op basis van de gemeten chemische samenstelling aanwijzingen zijn dat mogelijk een kleine hoeveelheid ander afval is bijgemengd bij het materiaal [AACA4622NL / B.5a], is in de tabel een aanvullende negatieve correctie uitgevoerd van 25% op dit betreffende materiaal. Omdat er volgens opgave aanwijzingen zijn dat er drugsafval in de bodem is geloosd en omdat drugsafval vaak van een productielocatie wordt afgevoerd moet de opbrengstschatting wordt beschouwd als minimaal.

(…)

Op basis van het aanwezige verpakte afval wordt de minimale geproduceerde hoeveelheid amfetamineolie op de locatie [adres] te [plaats 1] geschat op 312 tot 490 liter.”

2.5.

In het rapport berekening wederrechtelijk verkregen voordeel d.d. 24 oktober 2018 is geschreven:

“
5.2 Berekening wederrechtelijk verkregen voordeel

De verdachten maakten gebruik van hun zwijgrecht of ontkenden iets met het laboratorium te maken te hebben.

Voor het formuleren van de uitgangspunten en de berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel in deze rapportage is mede uitgegaan van de aangetroffen afvalvloeistoffen. Op het perceel en in de garage/schuur werden diverse klemdekselvaten en IBC’s aangetroffen met daarin afvalvloeistoffen. Onderzoek van deze stoffen door het NFI wees uit dat het afval betrof afkomstig van de productie van zuivere amfetamine olie. Door de medewerker van het NFI die de afvalvloeistoffen onderzocht en de hoeveelheid analyseerde werd een berekening gemaakt van de minimale hoeveelheid geproduceerde zuivere amfetamine olie.

(…)

Bij de doorzoekingen van de schuur werd op een stuk karton een receptuur aangetroffen voor de eerste kookstap, de omzetting van BMK olie naar N-formylamfetamine. In deze rapportage wordt aangenomen dat dit de hoeveelheid liters mengsel betreft dat voor de 1e kookstap in een

rondbodemkolf moet worden gemengd, namelijk:

4,8 b

7.2

fors

3,3 m

(…)

‘b’ staat daarbij voor BMK olie

‘fors’ staat daarbij voor formamide

'm' staat daarbij voor mierenzuur

Bij 4,8 liter BMK moet 7,2 liter formamide en 3,3 liter mierzuur gevoegd worden. Dit komt overeen met 1 liter BMK olie, waaraan 1,5 liter formamide en 0,7 liter mierenzuur moet worden toegevoegd. De hoeveelheden verbruikte chemicaliën die daarin zijn genoemd worden in de berekening aangehouden. Deze verhoudingen komen overeen met de mengverhoudingen die worden genoemd in een proces verbaal van het LFO omtrent opbrengsten en kosten van amfetamine productie-nummer [nummer 1] .

(…)

5.2.1

Periode productie

De periode waarover het laboratorium werd opgebouwd en in bedrijf werd genomen, wordt gesteld op 21 weken, vanaf 23 februari 2018 omdat:

- Een kopie van een, naar later bleek vermoedelijk vervalst, huurcontract voor de schuur/annex garage werd aangetroffen in de woning [adres] . Dit huurcontract ging per 23 februari in tot 22 juli 2018;

- [naam 1] verklaarde dat hij deze huurovereenkomst was aangegaan met ene [naam 2] .

5.2.2

opbrengst laboratorium

Uitgangspunten:

5.2.2.1 Gestelde in proces-verbaal [nummer 2] van het NFI uitgangspunt in berekening

Door de LFO werd in hun onderzoeksvragen aan het NFI onder andere gevraagd te berekenen hoeveel zuivere (blanke) amfetamine er geproduceerd kon worden op basis van het afval dat op het terrein was aangetroffen.

In het proces-verbaal van het NFI (…) is deze vraag beantwoord onder paragraaf 6.3. Uitgangspunt daarin is de hoeveelheid aangetroffen afvalvloeistof afkomstig uit stap 1 van de Leuckart methode (aangehaald als proces B stap 1.1, onder paragraaf 6.2.2 van het NFI rapport). Deze berekening is overgenomen als uitgangspunt van in deze rapportage.

Bij de berekening in de rapportage is gesteld dat:

- Bij de productie van een liter amfetamine uit BMK olie die zelf is geproduceerd, zoals in dit laboratorium het geval is, 2 tot 3 liter afval wordt geproduceerd;

- De hoeveelheid aangetroffen afvalvloeistof op het perceel

- Er twee minimale hoeveelheden zuivere amfetamineolie zijn genoemd aan de hand van de genoemde 2 tot 3 liter geproduceerde afval, te weten 312 liter en 490 liter en

- uit 1 liter BMK olie, 0,9 liter amfetamine olie wordt geproduceerd.

(de volledige berekening is opgenomen in tabel 3 van het NFI rapport, pagina 8.)

In het proces-verbaal wordt gesteld dat het een minimale berekening betreft, omdat er al afvalvloeistoffen kunnen zijn afgevoerd. Dat dat inderdaad gebeurd is, kan worden bevestigd op basis van de aangetroffen afvaldumping die te relateren is aan dit laboratorium.

Zie hiervoor paragraaf 5.1.2 in deze rapportage.

5.2.2.2 Geproduceerde Amfetamineolie is verkocht aan derden

Voor deze rapportage wordt aangenomen dat de zuivere Amfetamine olie werd verkocht omdat:

- In de loods geen opstelling werd aangetroffen om de Amfetamine olie verder te verwerken;

- Niet de chemicaliën werden aangetroffen om zuivere Amfetamine olie om te zetten in pasta of poeder;

- Er alleen resten Amfetamine olie werden aangetroffen en geen pasta of poeder resten;

- In het onderzoek geen aanwijzingen werden gevonden dat de Amfetamine olie op een andere plaats door de verdachten werd omgezet in pasta of poeder.

5.2.2.3 Prijs per liter zuivere Amfetamine olie

Op lijst ‘Synthetische drugs & precursoren prijzen 2017’ is te lezen dat de
verkoopprijs af lab voor een liter zuiver amfetamine olie € 1.200,--bedraagt.

De prijzen op deze lijst zijn afkomstig van de Afdeling Specialistische Ondersteuning van de Landelijke Recherche en zijn samengesteld door materiedeskundigen op het gebied van synthetische drugs en precursoren. De prijzen zijn gebaseerd op meer dan één informatiebron uit onderzoeken, tapgesprekken/OVC, boekhoudingen en ambtshalve verkregen informatie

Genoemde prijs is door mij in deze rapportage aangehouden als verkoopprijs van de geproduceerde Amfetamine olie.

5.2.2.4 In beslag genomen ruwe amfetamine olie in het laboratorium niet meegenomen in de

berekening

In de rapportage van het LFO werd gerelateerd dat er in het laboratorium ook ruwe amfetamine olie 12,2 liter aangetroffen. Deze ruwe amfetamine olie betrof geen zogenaamd gereed product en is niet meegenomen in de berekening van de opbrengst van de zuivere amfetamine olie.

(…)

5.2.2.5 resten N-formyl amfetamine in afvalvloeistof niet meegenomen in de berekening

Onder een aangetroffen IBC vat met afvalvloeistof genoemd onder B5, werd een bovenlaag van 30 liter N-formyl amfetamine aangetroffen. Dit is de vloeistof die verkregen wordt na toevoeging van formamide en mierenzuur aan BMK olie (Stap 1 uit proces B, omschreven in paragraaf 6.1 van het NFI rapport).

N-formyl amfetamine betrof geen zogenaamd gereed product en is niet meegenomen in de berekening van de opbrengst van de zuivere amfetamine olie.

5.2.2.6 vermoedelijke Amfetamine olie aangetroffen in de VW Jetta [kenteken 1] niet opgenomen in berekening.

In het onderzoek werd op 10 juli 2018 een Volkswagen Jetta met kenteken [kenteken 1] in beslag genomen. Bij observatie die dag was gezien dat een Audi voorzien van het kenteken [kenteken 2] het terrein van de [adres] af kwam rijden en later contact had met genoemde Jetta. Gezien werd dat er door de inzittenden van de Audi grote zakken werden overgegeven aan de inzittenden van die Jetta. Niet kon worden gezien wat er werd overgegeven.

Bij onderzoek in de Jetta werden geen zakken aangetroffen. Wel werd een verborgen ruimte aangetroffen. In deze verborgen ruimte werd een 10 liter jerrycan nagenoeg volledig gevuld met vloeistof aangetroffen. Onderzoek van het NFI voor de vaststelling van de aard van de vloeistof was bij het sluiten van deze rapportage nog niet bekend.

(…)

Omdat sprake was van het overgeven van zakken en omdat de VW Jetta niet eerder op het terrein van de [adres] was gesignaleerd, wordt aangenomen dat indien wordt vastgesteld dat het amfetamine olie betreft, deze niet afkomstig was van het genoemde laboratorium. Deze hoeveelheid is daarom niet in mindering gebracht op de hoeveelheid geproduceerde amfetamine olie.

5.2.2.7 Minimale opbrengst op basis van uitgangspunten NFI rapportage [nummer 2]

Naar aanleiding van de bevindingen uit de NFI rapportage, zoals genoemd onder paragraaf 5.2.2.1 de bovenstaand genoemde uitgangspunten en het onderzoeksdossier is de hoeveelheid en opbrengst voor de geproduceerde Amfetamine olie voor de berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel in deze rapportage als volgt:

Liters geproduceerde AmfetamineBij 3 liter afval Bij 2 liter afval

312 liter 490 liter

Prijs per liter volgens LFO
€ 1.200,-- x € 1,200,-- x

Opbrengst zuivere amfetamine olie
€ 374.400,-- € 588.000,--

5.2.3

Kosten

Met betrekking tot de kosten van de productie zijn in deze rapportage een aantal uitganspunten

opgenomen die betrekking hebben op de gemaakte kosten.

(…)

Op grond van het vorenstaande wordt gesteld dat de productie van zuivere amfetamine olie in het laboratorium aan de [adres] te [plaats 1] een minimaal wederrechtelijk verkregen voordeel heeft opgebracht van:

€ 286.841,--op basis van 3 liter afvalvloeistof per verwerkte liter zuivere amfetamine.

€ 449.644,--op basis van 2 liter afvalvloeistof per verwerkte liter zuivere amfetamine.”

Veroordelingen

2.6.

Op 21 mei 2019 is belanghebbende door de strafkamer van de rechtbank Oost-Brabant veroordeeld tot (onder meer) een gevangenisstraf van 42 maanden ter zake van:

“in de periode van 1 mei 2018 tot en met 10 juli 2018 te [plaats 1] , gemeente [gemeente] , tezamen en in vereniging met een ander, opzettelijk heeft bereid en/of bewerkt en/of verwerkt en/of vervaardigd een hoeveelheid van een materiaal bevattende amfetamine (…)” en “in de periode van 1 mei 2018 tot en met 10 juli 2018 te [plaats 1] , gemeente [gemeente] , tezamen en in vereniging met een of meer anderen, om een feit bedoeld in het vierde lid van artikel 10 van Pro de Opiumwet, te weten het opzettelijk vervaardigen van amfetamine (…) voor te bereiden en/of te bevorderen
- zich gelegenheid en middelen tot het plegen van dat feit heeft getracht te verschaffen en

- voorwerpen en stoffen voorhanden heeft gehad, waarvan verdachte en/of zijn mededader(s) wist(en) dat die bestemd was/waren tot het plegen van dat feit (…)”.

Dit vonnis staat onherroepelijk vast.

De strafkamer van de rechtbank Oost-Brabant heeft in voornoemd vonnis omtrent de betrokkenheid van medeverdachte [naam 3] het volgende overwogen:

“Medeplegen

De rechtbank stelt voorop dat de betrokkenheid aan een strafbaar feit als medeplegen kan worden bewezenverklaard indien is komen vast te staan dat bij het begaan daarvan sprake is geweest van een voldoende nauwe en bewuste samenwerking. De intellectuele en/of materiële bijdrage aan het delict van verdachte moet van voldoende gewicht zijn.

De rechtbank stelt vast dat uit het voorgaande blijkt dat verdachte en medeverdachte [naam 3] op 10 juli 2019 samen aanwezig zijn geweest in/bij het drugslaboratorium op het perceel [adres] te [plaats 1] en dat zij in de periode voorafgaand aan 10 juli 2018 daar ook meerdere keren zijn geweest. Van beide personen is DNA-materiaal aangetroffen op

handschoenen in de schuur waar synthetische drugs werden geproduceerd en die kennelijk

gebruikt werden bij de vervaardiging van synthetische drugs. Verder was verdachte zowel in

het bezit van sleutels van de schuur alsook van de bestelbus die meermalen is waargenomen

tijdens observaties en waarin resten APAA aanwezig waren.

Op grond van al deze feiten en omstandigheden concludeert de rechtbank dat verdachte in nauwe en bewuste samenwerking met medeverdachte [naam 3] een actieve rol in het productieproces heeft gehad.

Gelet op de aanwezige stoffen, materialen en goederen in de schuur acht de rechtbank ook bewezen dat verdachte voorbereidingshandelingen voor het vervaardigen en bewerken van amfetamine heeft gepleegd. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen met betrekking tot de rol van verdachte en de medeverdachte [naam 3] bij het drugslaboratorium - kort gezegd hun aanwezigheid in de schuur en hun betrokkenheid bij het productieproces - stelt de rechtbank vast dat de aangetroffen goederen en stoffen zich in hun machtssfeer bevonden en acht de rechtbank bewezen dat verdachte deze voorbereidingshandelingen in nauwe en bewuste samenwerking met medeverdachte [naam 3] heeft gepleegd.”

Verder heeft de strafkamer van de rechtbank Oost-Brabant in voornoemd vonnis ten aanzien van ten aanzien van de betrokkenheid van medeverdachte [naam 1] het volgende overwogen:

“Betrokkenheid van medeverdachte [naam 1]

Medeverdachte [naam 1] huurde de woning en het terrein waarop de schuur (op korte afstand van zijn woning) was gelegen aan de [adres] te [plaats 1] . In de schuur op dit terrein is het drugslaboratorium aangetroffen. (…)

De rechtbank concludeert dat het op grond van het voorgaande ondenkbaar is dat degenen die het laboratorium in de schuur hebben gevestigd en dat enige tijd in productie hebben gehad, dit meenden te kunnen doen zonder dat medeverdachte [naam 1] daarvan op de hoogte zou raken. (…) Het kan naar het oordeel van de rechtbank dan ook niet anders dan dat medeverdachte [naam 1] daarvan op de hoogte is geweest. (…)”

2.7.

Op 20 oktober 2020 is belanghebbende door de ontnemingskamer van de rechtbank Oost-Brabant veroordeeld tot betaling aan de Staat van een geldbedrag ter grootte van € 153.875,73, ter ontneming van het geschatte wederrechtelijk verkregen voordeel, dat hij, door middel van of uit de baten van de feiten ter zake waarvan hij is veroordeeld, heeft verkregen. In het vonnis is – voor zover van belang – het volgende overwogen:

“
De beoordeling

(…) De rechtbank schat het bedrag dat mededader [naam 1] aan wederrechtelijk voordeel heeft genoten op dit bedrag van EUR 12.000,-.

Bij de berekening is uitgegaan van in totaal EUR 3.600,- aan huurkosten, conform de verklaring van mededader [naam 1] (5 maanden huur en 1 maand borg, dus 6 x € 600,-). Nu de rechtbank de huurkosten op een totaalbedrag van EUR 12.000,- schat, zoals hierboven overwogen, komt de rechtbank tot de volgende berekening: EUR 286.841,80 vermeerderd met EUR 3.600,- (het ten onrechte in mindering gebrachte bedrag aan huurkosten) verminderd met EUR 12.000,- (het door de rechtbank geschatte bedrag aan huurkosten) = EUR 278.441,80. (…) Mededader [naam 3] is door de rechtbank veroordeeld tot een gevangenisstraf voor de duur van 34 maanden. Veroordeelde [belanghebbende] is veroordeeld tot een gevangenisstraf voor de duur van 42 maanden. In totaal is er aan beide personen derhalve 76 maanden gevangenisstraf opgelegd. Naar rato van ieders straf kan daarom aan veroordeelde [belanghebbende] een bedrag van EUR 153.875,73 (EUR 278.441,80 : 76 x 42 maanden) worden opgelegd ter betaling aan de staat ter ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel. (…)”

2.8.

In hoger beroep heeft de ontnemingskamer van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch^[1]op 4 april 2024 het bedrag waarop het door belanghebbende betrokken wederrechtelijk voordeel wordt geschat vastgesteld op € 147.244,15 en belanghebbende de verplichting opgelegd tot betaling aan de Staat van een geldbedrag ter grootte van € 142.244,15, ter ontneming van het geschatte wederrechtelijk verkregen voordeel, dat hij, door middel van of uit de baten van de feiten ter zake waarvan hij is veroordeeld, heeft verkregen. Tegen deze uitspraak is cassatieberoep ingesteld. In het vonnis is – voor zover van belang – het volgende overwogen:

“Het hof acht voldoende aannemelijk geworden dat de in de Volkswagen Jetta aangetroffen amfetamine-olie afkomstig is van het desbetreffende drugslaboratorium en zal hierna derhalve de waarde van die amfetamine-olie in mindering brengen op de totale geschatte omvang van het wederrechtelijk verkregen voordeel.

(…)

Opbrengst door amfetamine productie € 374.400,00

Op basis van 3122 liter amfetamine-olie x € 1.200,00 per liter.

[voetnoot 2: In afwijking hiervan zal het hof uitgaan van (312 liter minus 10 liter aangetroffen in de Volkswagen Jetta =) 302 liter.]

(…)

Totaal Wederrechtelijk verkregen voordeel € 286.841,80

In afwijking van voormelde berekening zal het hof rekening houden met het volgende.

De rechtbank heeft in de ontnemingszaak tegen medebetrokkene [naam 1] vastgesteld dat deze in totaal een bedrag van € 12.000,00 aan wederrechtelijk voordeel heeft verkregen door zijn schuur ter beschikking te stellen voor het drugslaboratorium. Het hof zal dit bedrag in mindering brengen op het totale wederrechtelijk verkregen voordeel als vermeld in voormeld rapport en – in lijn daarmee – ook het oorspronkelijk afgetrokken bedrag aan huurkosten van € 3.600,00 weer bij het wederrechtelijk verkregen voordeel uit het rapport optellen.

Daarnaast zal het hof – zoals hiervoor overwogen – op het totaalbedrag aan wederrechtelijk verkregen voordeel, de waarde in mindering brengen van de in de Volkswagen Jetta aangetroffen amfetamine-olie (10 liter x € 1.200,00 per liter = € 12.000), nu het hof voldoende aannemelijk acht dat deze olie afkomstig is van de productie van het drugslaboratorium.

(…)

Gelet op het vorenstaande zal het hof de totale omvang van het geschatte wederrechtelijk verkregen voordeel vaststellen op een bedrag van
€ 266.441,80.

Toerekening

Het hof ziet zich vervolgens voor de vraag gesteld hoe deze totale omvang van het geschatte wederrechtelijk verkregen voordeel dient te worden toegerekend aan betrokkene en aan medebetrokkene [naam 3] (hierna: [belanghebbende] en [naam 3] ).

In de onderhavige zaak kan het hof de omvang van het voordeel van ieder van de betrokkenen niet vaststellen. De betrokkenen hebben geen inzage gegeven in het genoten voordeel en er zijn bij de betrokkenen ook geen vermogensbestanddelen aangetroffen die wijzen op de mate waarin zij voordeel hebben genoten. Evenmin hebben zij inzage gegeven in hoeveel personen betrokken waren bij het laboratorium. Kortom; het dossier biedt onvoldoende aanknopingspunten om de hoogte van het door [belanghebbende] en [naam 3] elk afzonderlijk genoten voordeel op grond daarvan vast te stellen.

(…). Het hof zoekt gelet daarop - evenals de rechtbank heeft gedaan bij vonnis waarvan beroep - aansluiting bij de verdeelsleutel zoals door de Hoge Raad is toegepast in haar arrest van 7 juni 2016, te weten een verdeling/toerekening naar rato van de in de strafzaak opgelegde gevangenisstraffen.

(…)

Naar rato van ieders straf kan daarom aan [belanghebbende] een bedrag van (€ 266.441,80 / 76 maanden x 42 maanden = )
€ 147.244,15worden toegerekend.

De redelijke termijn in hoger beroep is aangevangen op 22 oktober 2020 (…). Daarmee is de redelijke termijn in hoger beroep overschreden met ongeveer 1 jaar, 5 maanden en 3 weken. (…) Gelet op deze overschrijding zal het hof de op te leggen betalingsverplichting matigen met een bedrag van € 5.000,00 (…)

Het hof zal aldus een betalingsverplichting opleggen van (€ 147.244,15 -/- € 5.000,00=)

€ 142.244,15.”

Fiscaal onderzoek

2.9.

Op basis van het Convenant ten behoeve van Bestuurlijke en Geïntegreerde Aanpak Georganiseerde Criminaliteit, Bestrijding Handhavingsknelpunten en Bevordering Integriteitbeoordelingen heeft informatie-uitwisseling plaatsgevonden tussen de inspecteur en het Openbaar Ministerie en de Politie. Verder heeft de inspecteur op 10 oktober 2018 de Officier van Justitie verzocht om aan hem op grond van artikel 55 Algemene Pro wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) gegevens en inlichtingen uit het strafrechtelijk onderzoek genaamd ‘ [onderzoek] ’ te verstrekken met het oog op de beoordeling van de belastingaangiften van (onder meer) belanghebbende (hierna: het artikel 55 AWR Pro-verzoek).

2.10.

De inspecteur heeft vervolgens een nader onderzoek ingesteld naar de verschuldigde IB/PVV over het jaar 2018, onder andere door het opvragen van de bankgegevens bij de ING Bank in juni 2019. Op 18 mei 2020 heeft de inspecteur het concept van het controlerapport naar belanghebbende gestuurd. Daarin heeft de inspecteur medegedeeld voornemens te zijn een vergrijpboete op te gaan leggen.

2.11.

De bevindingen van het onderzoek zijn in een controlerapport met dagtekening 14 januari 2021 vastgelegd. In het controlerapport is – voor zover hier van belang – het volgende vermeld:

“
2.1.4. Wederrechtelijk verkregen voordeelberekening

In deze zaak is op 24 oktober 2018 een proces verbaal berekening wederrechtelijk verkregen voordeel opgemaakt. Het wederrechtelijk verkregen voordeel na aftrek van kosten werd berekend op:

€ 286.841, op basis van 3 liter afvalvloeistof per verwerkte liter zuivere amfetamine.

€ 449.644, op basis van 2 liter afvalvloeistof per verwerkte liter zuivere amfetamine.

Geproduceerde hoeveelheid

Op het perceel aan de [adres] te [plaats 1] werden diverse klemdekselvaten en IBC's aangetroffen met daarin afvalvloeistoffen. Onderzoek van het NFI wees uit dat het afval betrof afkomstig van de productie van zuivere amfetamine olie. Door het NFI werd een berekening gemaakt van de minimale hoeveelheid geproduceerde zuivere amfetamine olie.

Bij de doorzoekingen van de schuur werd op een stuk karton een receptuur aangetroffen voor de eerste kookstap, de omzetting van BMK olie naar N-formylamfetamine. (…)

In het proces verbaal van het NFI wordt gesteld dat het een minimale berekening betreft, omdat er al afvalvloeistoffen kunnen zijn afgevoerd. Dat dit inderdaad is gebeurd, kan worden bevestigd op basis van de aangetroffen afvaldumping, zie 2.1.2 die te relateren is aan dit laboratorium.

Bij de berekening van de hoeveelheid geproduceerde zuivere amfetamineolie (312 en 490 liter) is geen rekening gehouden met het afval wat is aangetroffen bij de dumping.

Periode werking laboratorium

De periode waarover het laboratorium werd opgebouwd en in bedrijf werd genomen werd vastgesteld op 21 weken, van 23 februari 2018 tot en met 22 juli 2018. Deze periode bleek uit een in de woning aan de [adres] te [plaats 1] aangetroffen huurovereenkomst voor de schuur/annex garage.

Berekening wederrechtelijk verkregen voordeel

Bij de berekening van het wederrechtelijk verkregen voordeel is aangenomen dat de zuivere amfetamine olie werd verkocht, omdat:

- In de loods geen opstelling werd aangetroffen om de amfetamine olie verder te verwerken;

- Niet de chemicaliën werden aangetroffen om zuivere amfetamine olie om te zetten in pasta of poeder;

- Er alleen resten amfetamine olie werden aangetroffen en geen pasta of poeder resten;

- In het onderzoek geen aanwijzingen werden gevonden dat de amfetamine olie op een andere plaats door de verdachten werd omgezet in pasta of poeder.

De verkoopprijs per liter zuivere amfetamine olie af lab bedraagt € 1.200 conform de lijst ‘Synthetische drugs & precursoren prijzen 2017’. (Afkomstig van de Afdeling Specialistische Ondersteuning van de Landelijke Recherche)

In het laboratorium is ook 12,2 liter ruwe amfetamine olie aangetroffen. Deze ruwe amfetamine olie betrof geen zogenaamd gereed product en is niet meegenomen in de berekening van de opbrengst van de zuivere amfetamine olie.

Tevens zijn er resten N-formyl amfetamine in het laboratorium aangetroffen. Dit is de vloeistof die verkregen wordt na toevoeging van formamide en mierenzuur aan BMK olie. N-formyl amfetamine is geen zogenaamd gereed product en is niet meegenomen in de berekening van de opbrengst van de zuivere amfetamine olie.

De aangetroffen vloeistof (10 liter jerrycan) in de Volkswagen Jetta met kenteken [kenteken 1] , zie 2.1.3. is niet meegenomen in de hoeveelheid geproduceerde amfetamine olie, omdat niet is vastgesteld dat deze vloeistof zuivere amfetamine olie betrof en afkomstig is van het drugslaboratorium aan de [adres] te [plaats 1] .

Opbrengst bij verkoop van de geproduceerde amfetamine olie:

Bij 3 liter afval: 312 liter * € 1.200 = € 374.400

Bij 2 liter afval: 490 liter * € 1.200 = € 588.000

2.1.5.

Kosten productie

Kosten in verband met criminele activiteiten zijn niet aftrekbaar, ook niet voor zover zij in aanmerking zijn genomen bij de bepaling van het te ontnemen wederrechtelijk verkregen voordeel (Arrest Hoge Raad 19 april 2013, LJN BW 7156).

(…)

2.3

Vermogensvergelijking

Vanuit de bankafschriften, de beschikbare informatie uit het strafrechtelijk dossier en de informatie beschikbaar uit de systemen van de Belastingdienst heb ik een vermogensvergelijking voor het jaar 2018 opgesteld. Voor de uitgaven is gebruik gemaakt van de cijfers van het NIBUD.

2.3.1

Woonsituatie

Volgens de Gemeentelijk Basisadministratie was het onbekend waar belastingplichtige verbleef in de periode 1 januari 2018 tot en met 31 december 2018.

2.3.2

Bankafschriften

Belastingplichtige is houder van de volgende bankrekening: [rekeningnummer]

Uit onderzoek van deze bankrekening zijn geen inkomsten gebleken. Op de bankrekening is uitsluitend rente en kosten bank afgeboekt.

2.3.3.

Conclusie vermogensvergelijking

Uit de vermogensvergelijking van belastingplichtige over het jaar 2018 blijkt een negatief netto privé van € 19.667, zie berekening hieronder. De opgestelde vermogensvergelijking is zeker niet compleet, maar geeft een indicatie. De contante geldstroom gerelateerd aan de geproduceerde drugs (inkomsten en uitgaven) zijn niet in deze vermogensvergelijking meegenomen. Doordat uitgaven niet in beeld zijn kon de vermogensvergelijking niet verder worden ingevuld, terwijl deze wel duidelijk maakt dat er meer geld moet zijn uitgegeven dan er volgens officiële bronnen (bankrekeningen e.d.) is binnengekomen.

(…)

2.5.

Beoordeling beschikbare informatie

(…)

Het NFI gaat uit van een minimale berekening, berekend vanuit de aangetroffen afvalvloeistof op het perceel te [plaats 1] . Het aangetroffen afval te [plaats 2] , zie 2.1.2 bevestigt dat er meer afvalvloeistoffen zijn afgevoerd. Daarnaast is de 12,2 liter ruwe amfetamineolie aangetroffen in het drugslaboratorium door het NFI in mindering gebracht bij de berekening van het voordeel.

Uit bovenstaande blijkt dat er vermoedelijk meer geproduceerd is dan de berekende hoeveelheid amfetamine olie door het NFI. Uit het vonnis van de rechtbank betreffende de ontnemingsprocedure blijkt dat de rechtbank uitgegaan is van een genoten voordeel ter hoogte van € 286.841. (€ 374.400 minus beweerdelijk gemaakte kosten) Kosten in verband met criminele activiteiten zijn niet aftrekbaar. Het voordeel van belastingplichtige stel ik vast op € 374.400.

De “winstverdeling” (dus het aandeel van belastingplichtige) van het wederrechtelijk verkregen voordeel is niet duidelijk. Dit is ook niet uit de ontnemingsprocedure gebleken. De rechtbank kon de omvang van het voordeel van ieder van de daders niet vaststellen. De daders hebben geen inzage gegeven in het genoten voordeel. Daarom wordt aan alle verdachten (in het strafrechtelijk onderzoek) afzonderlijk de volledige opbrengst aangerekend.

Het negatieve netto privé berekend in de vermogensvergelijking van belastingplichtige, zie 2.3 bevestigt dat er meer inkomsten geweest moeten zijn in de gecontroleerde periode.

(…)

3.3.

Belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1)

De inkomsten uit de productie van synthetische drugs worden aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden.

(…)

6.2

Vergrijpboete inkomstenbelasting

Over de correcties genoemd onder punt 5.1.1 van het controlerapport, leg ik naast de aanslag inkomstenbelasting over het jaar 2018 nog een vergrijpboete op.

Deze boete is gebaseerd op artikel 67d van de van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna AWR) en paragraaf 25 en 26 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna BBBB). Hierna leest u waarom ik van mening ben dat een vergrijpboete geboden is.

(…)

Met betrekking tot de correcties stel ik dat er sprake is van opzet. De opzet leid ik af uit de volgende feiten en omstandigheden:

- Belastingplichtige heeft na uitnodiging tot het doen van aangifte, herinnering en aanmaning geen aangifte inkomstenbelasting ingediend over het jaar 2018;

- Ik heb vastgesteld dat belastingplichtige inkomsten moet hebben verkregen uit de productie van synthetische drugs. Belastingplichtige heeft geen aangifte van deze inkomsten gedaan. Het is niet aannemelijk dat belastingplichtige te goeder trouw kon menen dat het vorenstaande niet tot het inkomen zou behoren en dus niet in enige belastingheffing diende te worden betrokken.

- Het is van algemene bekendheid dat, indien iemand inkomsten geniet, hij die inkomsten dan ook in de aangifte inkomstenbelasting moet opnemen. Door deze inkomsten opzettelijk buiten het zicht van de Belastingdienst te houden heeft belastingplichtige willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat er geen of te weinig belasting zou worden geheven.

Ik ben van mening dat het aan de (voorwaardelijke) opzet van belastingplichtige te wijten is dat de vereiste aangifte inkomstenbelasting over 2018 niet is gedaan. Opzet is het willens en wetens handelen of nalaten, leidend tot het niet of niet binnen de daarvoor gestelde termijn heffen of betalen van belasting. In geval van (voorwaardelijke) opzet bedraagt de vergrijpboete 50%.

6.2.1

Strafverzwarende omstandigheden.

Door het opzettelijk niet doen van aangifte inkomstenbelasting 2018 is er sprake van een verhoudingsgewijs omvangrijk bedrag aan te weinig geheven belasting. Naar aanleiding van vorenstaande bevindingen acht ik een vergrijpboete van 100% van de te weinig betaalde belasting passend en geboden, (art 67d AWR en paragraaf 8, 25 en 26 BBBB)

Op 18 mei 2020 is het concept controlerapport en de boetekennisgeving verstuurd naar belastingplichtige. De reactie van 1 juni 2020 door mevrouw [naam 4] , advocaat namens belastingplichtige geeft geen aanleiding het boetevoornemen te wijzigen.”

Aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 en boete- en belastingrentebeschikkingen

2.12.

Belanghebbende is uitgenodigd (d.d. 29 juni 2019), herinnerd (d.d. 4 november 2019) en aangemaand (d.d. 20 december 2019) tot het doen van aangifte IB/PVV en Zvw voor het jaar 2018. In de aanmaning staat vermeld dat de aangifte uiterlijk op 8 januari 2020 moet zijn ontvangen door de inspecteur. Op 27 maart 2020 heeft belanghebbende de aangifte IB/PVV en Zvw voor het jaar 2018 ingediend als binnenlandse belastingplichtige en heeft daarbij een verzamelinkomen van nihil aangegeven.

2.13.

De inspecteur heeft op 24 februari 2021 – conform de bevindingen in het controlerapport – de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 en de boete- en belastingrentebeschikkingen aan belanghebbende opgelegd.

2.14.

Op 15 februari 2022 is namens belanghebbende verzocht om ambtshalve vermindering van de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018, met dien verstande dat het inkomen uit werk en woning wordt verminderd tot € 30.000.

2.15.

De inspecteur heeft het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 bij beschikking van 1 augustus 2022 afgewezen. Hiertegen heeft belanghebbende bezwaar gemaakt.

2.16.

Bij uitspraken met dagtekening 22 februari 2023 heeft de inspecteur de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard.

2.17.

De rechtbank heeft het beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar over de weigering van de inspecteur om de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2018 te verminderen gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar over de weigering van de inspecteur om de boetebeschikking bij de aanslag IB/PVV 2018 te verminderen vernietigd, de boetebeschikking tot € 28.598 verminderd, de beroepen voor het overige ongegrond verklaard, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.750 en bepaald dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden.

3.Geschil en conclusies van partijen

3.1.

In geschil is of de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 en de bijbehorende boete- en rentebeschikkingen terecht en/of tot de juiste bedragen zijn opgelegd.

Meer specifiek (zo heeft belanghebbende desgevraagd ter zitting bevestigd) is in geschil het antwoord op de volgende vragen:

a) Heeft de inspecteur foutief en/of onzorgvuldig persoonsgegevens verwerkt, levert dit een schending van de Algemene Verordening Gegevensbescherming (hierna: de AVG) op en moet dit leiden tot toekenning van een schadevergoeding en/of vernietiging, dan wel forse vermindering van de aanslagen, de boete- en de rentebeschikking(en)?
b) Heeft de inspecteur de beginselen van artikelen 3:2 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), 3:4 Awb en 3:46 Awb geschonden en moet dit leiden tot vernietiging, dan wel (forse) vermindering van de aanslagen, de boete- en de rentebeschikking(en)?
c) Moeten de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 worden verminderd tot de kasopstelling? Daarbij is eveneens relevant het antwoord op de vraag of belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan.
d) Moet de boetebeschikking worden verminderd wegens schending van artikel 6 EVRM Pro (zwijgrecht) en het verbod op dubbele bestraffing?

Belanghebbende heeft desgevraagd ter zitting bij het hof de stelling, inhoudende dat de inspecteur heeft gehandeld in strijd met artikel 8:42 Awb Pro, uitdrukkelijk en zonder voorbehoud ingetrokken.

3.2.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vermindering van het belastbaar bedrag van de aanslagen IB/PVV 2018 tot gelijk aan de kasopstelling van de inspecteur, dienovereenkomstige vermindering van de rentebeschikkingen en tot vernietiging van de boetebeschikking.

3.3.

De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4.Gronden

Ten aanzien van het geschil

(a)
Het foutief en/of onzorgvuldig verwerken van persoonsgegevens door de inspecteur

4.1.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur foutief en/of onvoldoende zorgvuldig persoonsgegevens heeft verwerkt. De persoonsgegevens waarop de inspecteur de aanslagen heeft gebaseerd, hebben volgens belanghebbende onvoldoende feitelijke grondslag, zijn onjuist of onvolledig en berusten deels op meningen. Dit levert volgens belanghebbende een schending van de AVG op. Belanghebbende wijst in dat kader op een uitspraak van 22 oktober 2025 van de Raad van State,^[2]waaruit hij afleidt dat “meningen” geen basis mogen zijn voor belastingaanslagen en de daaruit voortvloeiende betalingsverplichting(en). Een belastingaanslag kan volgens belanghebbende uitsluitend berusten op “feiten” ten aanzien waarvan belanghebbende ingevolge artikel 16 van Pro de AVG het recht heeft tot correctie of aanvulling als die “feiten” onjuist of onvolledig zijn. Volgens belanghebbende heeft de inspecteur in casu “meningen” (aannames) omgezet in financiële persoonsgegevens en deze vervolgens gebruikt om de aan belanghebbende opgelegde belastingaanslagen mee te onderbouwen. Dit is in strijd met de AVG, aldus belanghebbende. Indien “meningen” worden omgezet in belastingaanslagen, levert dit een onrechtmatige daad van de Staat op en is de Staat aansprakelijk voor de schade die daardoor ontstaat. Dit leidt belanghebbende af uit een arrest van de civiele kamer van de Hoge Raad van 1 juli 1993^[3]. De schending van de AVG moet volgens belanghebbende in dit geval leiden tot vernietiging, dan wel forse vermindering van de aanslagen, de boete- en de rentebeschikkingen.

4.2.

Het hof is van oordeel dat het standpunt van belanghebbende, inhoudende dat sprake is van het foutief en/of onzorgvuldig verwerken van persoonsgegevens door de inspecteur, hem niet kan baten. Indien zou worden geconstateerd dat de door de AVG beoogde bescherming van de persoonlijke levenssfeer van belanghebbende door de verwerking van persoonsgegevens is geschaad, kan dit niet leiden tot een verlaging van – op zichzelf bezien juist berekende, zie r.o. 4.6 t/m 4.14 – aanslagen IB/PVV en Zvw.^[4]Zoals (de gemachtigde van) belanghebbende ter zitting van het hof heeft erkend, kan de belastingrechter in zo’n geval ook geen schadevergoeding toekennen.^[5]Dat kan in procedures over de IB/PVV en Zvw namelijk alleen als het (hoger) beroep tegen de aanslagen gegrond is.^[6]Dat betekent dat belanghebbende voor een eventuele schadevergoeding een afzonderlijk verzoek moet richten tot het desbetreffende bestuursorgaan en dat een eventuele procedure daarover moet worden gevoerd voor de algemene bestuursrechter^[7]of de civiele rechter. Hetgeen belanghebbende over de AVG heeft gesteld, laat het hof daarom verder buiten beschouwing.

(b)
Schending van de Awb-beginselen

4.3.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat, doordat de persoonsgegevens waarop de inspecteur de aanslagen baseert onvoldoende feitelijke grondslag hebben, onjuist of onvolledig zijn en deels berusten op meningen, de aanslagen als bestuursbesluit in strijd zijn met diverse beginselen van de Awb. Zo heeft de inspecteur volgens belanghebbende gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel van artikel 3:2 Awb Pro door niet de nodige kennis omtrent de relevante feiten te vergaren, maar zich te baseren op meningen, aannames en hypotheses. Daarnaast heeft belanghebbende gesteld dat de inspecteur het motiveringsbeginsel van artikel 3:46 Awb Pro heeft geschonden door de aanslagen uitsluitend te motiveren met meningen, aannames en hypotheses en niet met feiten. Verder heeft belanghebbende gesteld dat de nadelige gevolgen van het onderhavige besluit onevenredig zijn in verhouding tot de met dat besluit te dienen doelen, zodat sprake is van strijd met het evenredigheidsbeginsel van artikel 3:4, lid 2, Awb. Tot slot stelt belanghebbende dat een belangenafweging ingevolge artikel 3:4, lid 1, Awb ontbreekt. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat deze schendingen tot vernietiging, dan wel forse vermindering van de aanslagen, de boete- en de rentebeschikkingen moet leiden.

4.4.

Het hof stelt voorop dat belanghebbendes grieven inhoudende dat het zorgvuldigheidsbeginsel is geschonden, niet kunnen leiden tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar dan wel vermindering van de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018, de boete- en de rentebeschikkingen.^[8]Het hof oordeelt verder dat belanghebbende, met al hetgeen hij heeft aangevoerd, niet aannemelijk heeft gemaakt dat één of meerdere algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn geschonden en overweegt daartoe het volgende:

Ten aanzien van het zorgvuldigheidsbeginsel constateert het hof dat de inspecteur op rechtmatige wijze, namelijk via artikel 55 AWR Pro, informatie uit het strafrechtelijk onderzoek heeft opgevraagd om daarmee het controlerapport te onderbouwen en de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 op te leggen. Van onzorgvuldig handelen bij het vaststellen van de aanslagen acht het hof dan ook geen sprake.
Het hof acht geen sprake van schending van het motiveringsbeginsel. In het controlerapport is zeer uitvoerig toegelicht op welke feiten en omstandigheden de aanslagen IB/PVV en Zvw zijn gebaseerd.
Ten aanzien van het evenredigheidsbeginsel overweegt het hof dat het besluit tot het opleggen van de aanslagen berust op een gebonden bevoegdheid van de inspecteur die haar grondslag vindt in een wet in formele zin. Dergelijke besluiten kunnen slechts worden getoetst aan het evenredigheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur voor zover zich bijzondere omstandigheden voordoen die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. Daarbij gaat het onder meer om gevolgen van de toepassing van de wettelijke bepaling die niet stroken met wat de wetgever kan hebben bedoeld of voorzien. Het hof acht dat in het onderhavige geval niet aan de orde.
Tot slot overweegt het hof dat een belangenafweging als bedoeld in artikel 3:4, lid 1, Awb alleen aan de orde kan komen indien het bestuursorgaan over een discretionaire bevoegdheid beschikt. Omdat het hier een gebonden beschikking betreft, bestaat voor de inspecteur geen ruimte voor een belangenafweging en kan er in dit geval dus ook geen sprake zijn van een onzorgvuldige belangenafweging.

Bewijslast

4.5.

Op grond van artikel 9.6 Wet op de inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) in verbinding met artikel 45aa Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 vermindert de inspecteur een belastingaanslag of boetebeschikking ambtshalve zodra hem is gebleken dat deze tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Gezien deze bepalingen rust dan op belanghebbende de last om de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waaruit volgt dat de aanslag of de boete te hoog is.^[9]Tegen de achtergrond van deze hoofdregel overweegt het hof ten aanzien van de aanslagen en de boetebeschikking als volgt.

De vereiste aangifte

4.6.

De rechtbank heeft in rechtsoverweging 6.3 vooropgesteld dat in het midden kan blijven of belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan, omdat de rechtbank reeds op grond van de normale bewijslast van oordeel is dat belanghebbende niet is geslaagd in het door hem te leveren bewijs dat de aanslagen IB/PVV en Zvw 2018 tot te hoge bedragen zijn vastgesteld. Het hof ziet dit anders en overweegt daartoe als volgt.

4.7.

Het hof stelt voorop dat de bewijsregel van de (omkering en) verzwaring van de bewijslast, die het gevolg is van de omstandigheid dat belanghebbende over het onderhavige jaar niet de vereiste aangifte heeft gedaan, doorwerkt in de beoordeling van een verzoek om ambtshalve vermindering in de zin van artikel 9.6 Wet IB 2001 (voor de Zvw in verbinding met artikel 49, lid 3, Zvw) van de met toepassing van die bewijsregel vastgestelde aanslagen. Een andersluidend oordeel zou namelijk het ongerijmde gevolg (kunnen) hebben dat bij eenzelfde feitencomplex de bewijslast bij een verzoek om ambtshalve vermindering lichter zou zijn dan de bewijslast bij de aanslag waarvan de vermindering wordt verzocht.^[10]Bij toepassing van de bewijsregel van de omkering en verzwaring van de bewijslast krijgt belanghebbende in plaats van de inspecteur de bewijslast met betrekking tot de hoogte van de aanslag (omkering) en wordt bovendien de bewijslast verzwaard, omdat belanghebbende niet slechts aannemelijk moet maken, maar moet doen blijken – dat is overtuigend aantonen – dat, en in hoeverre, de aanslag te hoog is. Aangezien de bewijslast met betrekking tot de hoogte van de aanslagen in het kader van het verzoek om ambtshalve vermindering reeds op belanghebbende rust (zie onder 4.5), heeft toepassing van voornoemde bewijsregel in het onderhavige geval enkel tot gevolg dat op belanghebbende een verzwaarde bewijslast rust.

4.8.

In artikel 27e, lid 1, AWR is bepaald dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan, het beroep van de belastingplichtige ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het wetsartikel is ingevolge artikel 27, lid 2, AWR van overeenkomstige toepassing in hoger beroep. De vereiste aangifte is, onder andere, niet gedaan indien één of meer gebreken in de aangifte ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, zowel in absoluut als in relatief opzicht. Bij deze beoordeling gelden de normale regels van stelplicht en bewijslast.^[11]De inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen in het geval dat de belastingplichtige ten tijde van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven.^[12]De bewijslast dat de vereiste aangifte niet is gedaan, rust op de inspecteur.

4.9.

De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan, omdat sprake is van één of meer gebreken in de aangifte die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, zowel in absoluut als in relatief opzicht. De inspecteur verwijst daarbij naar de bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek waaruit een (minimaal) bedrag aan wederrechtelijk verkregen voordeel van € 374.400 volgt.

4.10.

Belanghebbende heeft in hoger beroep de door de inspecteur vastgestelde hoogte van het inkomen betwist door te stellen dat moet worden aangesloten bij de vermogensvergelijking in het controlerapport van € 19.667 (negatief) (zie onder 2.11). Daarbij heeft belanghebbende in de pleitnota opgemerkt dat niet kan worden bepaald welk voordeel afzonderlijk door de betrokkenen – waaronder belanghebbende – is genoten en daarbij verwezen naar het arrest van de ontnemingskamer van het hof (zie onder 2.8). Het hof begrijpt dat belanghebbende de schatting van de inspecteur van het door belanghebbende in 2018 genoten inkomen niet redelijk vindt.

4.11.

Het hof is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Belanghebbende betwist niet dat hij in 2018 met de handelingen waarvoor hij strafrechtelijk is veroordeeld inkomsten heeft genoten. Volgens belanghebbende bedragen die inkomsten ongeveer € 30.000 (dit volgt uit onder meer het verzoek om ambtshalve vermindering d.d. 15 februari 2022 en het proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank, pagina 3). Desondanks heeft belanghebbende op 27 maart 2020 een nihilaangifte ingediend. Naar het oordeel van het hof heeft het niet aangeven van de voornoemde inkomsten tot gevolg dat de volgens de aangifte verschuldigde IB/PVV verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde IB/PVV. Het gaat daarnaast om een belastingbedrag wat op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Verder is het hof van oordeel dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat door het niet aangeven van de inkomsten uit zijn handelingen waarvoor hij strafrechtelijk is veroordeeld een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. In het kader van de strafprocedure is verklaard dat belanghebbende door het plegen van de strafbare feiten geld zou verdienen om een schuld af te lossen. Het is een feit van algemene bekendheid dat genoten inkomsten moeten worden aangegeven. Belanghebbende heeft niets concreets aangevoerd waarom voormelde regel in zijn geval niet opgaat. Dit maakt dat de bewijslast wordt verzwaard. Het voorgaande geldt dienovereenkomstig voor de aanslag Zvw.

Redelijke schatting

4.12.

Vervolgens dient het hof te beoordelen of de door de inspecteur gemaakte schatting van het belastbare inkomen en het bijdrage-inkomen redelijk is. Het vereiste van een redelijke schatting strekt, in de context van de (omkering en) verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld door de inspecteur.^[13]In dat kader rust op de inspecteur de taak zijn schatting van het inkomen zodanig met feitelijke stellingen te onderbouwen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan; de inspecteur moet aanknopingspunten verschaffen waaruit is af te leiden dat zijn schatting redelijk (niet willekeurig) is.^[14]Belanghebbende kan op zich volstaan met een betwisting van de redelijkheid. De beoordeling of een schatting van de inspecteur redelijk (niet willekeurig) is, is niet streng.^[15]Voor de beoordeling of de schatting redelijk is, dient mede in aanmerking te worden genomen in hoeverre de inspecteur beschikt over gegevens voor het opleggen van een aanslag en in hoeverre ervan mag worden uitgegaan dat de belastingplichtige in staat is opening van zaken te geven.^[16]

4.13.

De inspecteur heeft voor de vaststelling van de aanslagen aansluiting gezocht bij het rapport berekening wederrechtelijk verkregen voordeel van 24 oktober 2018 (zie onder 2.5) en het inkomen van belanghebbende gecorrigeerd met een bedrag van € 374.400. Het hof acht dit redelijk en wel op de volgende gronden.

- Het hof stelt vast dat belanghebbende door de strafkamer van de rechtbank onherroepelijk is veroordeeld voor de misdrijven:

1) het medeplegen van opzettelijk handelen in strijd met het in artikel 2, onder B, van de Opiumwet gegeven verbod; en

2) het medeplegen om een feit als bedoeld in artikel 10, lid 4, van de Opiumwet voor te bereiden of te bevorderen zich gelegenheid tot het plegen van dat feit te verschaffen en stoffen en voorwerpen voorhanden te hebben waarvan hij weet dat zij bestemd zijn tot het plegen van dat feit, in eendaadse samenloop gepleegd.

De inspecteur is uitgegaan van de
Nu belanghebbende geen inzicht heeft verstrekt in de onderlinge gerechtigdheid tot de bij de productie genoten opbrengsten van hemzelf en zijn medeverdachten, heeft de inspecteur de volledige opbrengst ter behoud van rechten aan belanghebbende toegerekend, teneinde te vermijden dat deze opbrengst in het geheel niet in de heffing zou worden betrokken. Het hof acht dit niet onredelijk.

- De enkele omstandigheid dat het hof in de ontnemingsprocedure het wederrechtelijke voordeel wel verdeeld heeft over belanghebbende en zijn medeverdachten en ook overigens andere uitgangspunten in de berekening heeft gebruikt, brengt niet mee dat de inspecteur dat oordeel moet volgen. Geen rechtsregel verplicht de inspecteur er namelijk toe om bij zijn schatting aan te sluiten bij het oordeel van de strafrechter in de ontnemingsprocedure.^[18]

4.14.

Vervolgens dient beoordeeld te worden of belanghebbende heeft doen blijken dat de schatting, alhoewel deze redelijk is, te hoog is. Belanghebbende heeft niet het van hem vereiste bewijs geleverd, aangezien hij de onjuistheid van de schatting en de veronderstellingen die aan deze schatting ten grondslag liggen niet heeft aangetoond. Het voorgaande leidt tot de conclusie dat het belastbare inkomen uit werk en woning terecht is vastgesteld op € 374.400. De aanslag IB/PVV 2018 is derhalve niet tot een te hoog bedrag aan belanghebbende opgelegd. Dit betekent, bij het ontbreken van zelfstandige grieven gericht tegen de aanslag Zvw 2018, dat ook het bijdrage-inkomen waarop die aanslag is gebaseerd niet te hoog is vastgesteld.

(d)
De boetebeschikking

4.15.

Belanghebbende heeft in het kader van de boetebeschikking aangevoerd dat de rechtbank haar oordeel om het standpunt van de inspecteur te volgen onvoldoende heeft gemotiveerd door daarin ten onrechte niet het zwijgrecht en het verbod op dubbele bestraffing te betrekken. Belanghebbende heeft naar eigen zeggen ongeveer € 30.000 verdiend in 2018. Door dit inkomen in zijn aangifte IB/PVV en Zvw 2018 te vermelden, zou hij zichzelf hebben moeten incrimineren. Daarom heeft belanghebbende zich beroepen op zijn zwijgrecht. Daarnaast is volgens belanghebbende sprake van de situatie dat tweemaal een straf is opgelegd voor hetzelfde feit.

4.16.

Het nemo tenetur-beginsel (verbod op zelfincriminatie/zwijgrecht) is gecodificeerd in artikel 5:10a, lid 1, Awb en houdt in dat degene die wordt verhoord met het oog op het aan hem opleggen van een bestraffende sanctie, niet verplicht is ten behoeve daarvan verklaringen omtrent de overtreding af te leggen. In het algemeen wordt ervan uitgegaan dat het zwijgrecht niet eerder geldt dan vanaf het moment waarop de overtreder uit handelingen van het bestuursorgaan redelijkerwijs kan afleiden dat hem een boete zal worden opgelegd.^[19]Anders dan belanghebbende meent, geldt het zwijgrecht dus nog niet op het moment dat hij door de inspecteur wordt uitgenodigd een aangifte IB/PVV en Zvw in te dienen.

4.17.

Voor zover belanghebbende heeft bedoeld te betogen dat is gehandeld in strijd met het una via-beginsel zoals gecodificeerd in artikel 5:44, lid 1, Awb, overweegt het hof dat daarvoor sprake moet zijn van een bestuurlijke boete en een strafvervolging wegens ‘dezelfde gedraging’. Daarvan is in het onderhavige geval geen sprake, aangezien de bestuurlijke boete is opgelegd wegens het opzettelijk niet, onjuist of onvolledig doen van aangifte en de strafvervolging is ingesteld wegens – kort samengevat – de productie van synthetische drugs. Voor zover belanghebbende zich verder verzet tegen de samenloop van belastingheffing over wederrechtelijk verkregen voordelen en de strafrechtelijke ontneming daarvan, faalt dit betoog.

4.18.

De inspecteur heeft zich in de beroepsfase op het standpunt gesteld dat de boete moet worden verminderd tot 50% van de verschuldigde belasting over een belastbaar inkomen van € 153.875, aldus tot € 35.748. De rechtbank heeft de boete tot dit bedrag gematigd. Wegens de overschrijding van de redelijke termijn heeft de rechtbank de boete verder gematigd met 20% tot € 28.598. Het hof acht deze boete – na vermindering door de rechtbank – gelet op de omstandigheden van het geval passend en geboden. De grondslag van de boete is het bedrag aan verschuldigde belasting. Dit bedrag is wegens het niet doen van de vereiste aangifte komen vast te staan met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast.^[20]Deze omstandigheid is voor het hof, gelet op de hoogte van de door het hof passend en geboden geachte boete, in dit geval geen aanleiding om die boete nog verder te matigen.

Tussenconclusie

4.19.

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

4.20.

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.21.

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb Pro.

5.Beslissing

Het hof:

verklaart het hoger beroep ongegrond;
bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door W.W. Monteiro, voorzitter, M.E. Smorenburg en E.P.A. Brakeboer, in tegenwoordigheid van A.S. van Middelkoop, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 januari 2026 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.

De griffier, De voorzitter,

A.S. van Middelkoop W.W. Monteiro

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie
www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

(Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

de naam en het adres van de indiener;

de dagtekening;

een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.

Bevestiging aanslagen inkomstenbelasting en boete na productie synthetische drugs